II.

Die Klage ist unbegründet.

Die Ermessensentscheidung des FA über die Ablehnung des Erlasses von Säumniszuschlägen ist nicht zu beanstanden.

1. Das FA ist nach § 63 Abs. 2 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) passivlegitimiert, da es den beantragten Erlass der Säumniszuschläge mit Einspruchsentscheidung vom 14. August 2024 abgelehnt hat und es nach dem Ergehen des Ablehnungsbescheides vom 7. Juli 2021 gemäß §§ 21 Abs. 1 Satz 1, 26 Satz 1, 367 Abs. 1 Satz 2 Halbsatz 1 AO aufgrund der Verschmelzung im Jahr 2023 örtlich zuständig geworden ist.

2. Nach § 227 AO können die Finanzbehörden Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis ganz oder zum Teil erlassen, wenn deren Einziehung nach Lage des einzelnen Falls aus persönlichen oder sachlichen Gründen unbillig wäre. Zu diesen Ansprüchen gehören auch Ansprüche auf Säumniszuschläge (§ 37 Abs. 1 i.V.m. § 3 Abs. 4 Nr. 5 AO; vgl. auch BFH-Urteil vom 18. September 2018 XI R 36/16, BStBl II 2019, 87, Rz 26, m.w.N.).

a) Die Entscheidung über eine Billigkeitsmaßnahme ist eine Ermessensentscheidung, die gerichtlich nur in den durch § 102 FGO gezogenen Grenzen nachprüfbar ist (Beschluss des Gemeinsamen Senats der obersten Gerichtshöfe des Bundes vom 19. Oktober 1971 GmS-OGB 3/70, BStBl II 1972, 603). Nach § 102 FGO ist die gerichtliche Prüfung des den Erlass ablehnenden Bescheides und der hierzu ergangenen Einspruchsentscheidung darauf beschränkt, ob die Behörde bei ihrer Entscheidung die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten oder von dem ihr eingeräumten Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht hat.

b) Sachlich unbillig ist die Festsetzung bzw. Einziehung einer Steuer oder Nebenleistung, wenn sie zwar äußerlich dem Gesetz entspricht, aber den Wertungen des Gesetzgebers im konkreten Fall derart zuwiderläuft, dass die Erhebung der Steuer unbillig erscheint.

aa) So verhält es sich, wenn nach dem erklärten oder mutmaßlichen Willen des Gesetzgebers angenommen werden kann, dass er die im Billigkeitswege zu entscheidende Frage – wenn er sie als regelungsbedürftig erkannt hätte – im Sinne der begehrten Billigkeitsmaßnahme entschieden hätte (vgl. BFH-Urteile vom 18.09.2018 XI R 36/16, BStBl II 2019, 87, Rz 28 f. und vom 25. Februar 2025 VIII R 2/23, BStBl II 2025, 954, Rz 18).

Bei der Billigkeitsprüfung müssen solche Umstände außer Betracht bleiben, die der gesetzliche Tatbestand typischerweise mit sich bringt. Eine für den Steuerpflichtigen ungünstige Rechtsfolge, die der Gesetzgeber bewusst angeordnet oder in Kauf genommen hat, rechtfertigt in der Regel keine Billigkeitsmaßnahme; insbesondere kann § 227 AO nicht als Rechtsgrundlage für eine vom Gesetzgeber nicht gewollte Befreiungsvorschrift dienen (vgl. BFH-Urteil vom 18. September 2018 XI R 36/16, BStBl II 2019, 87, Rz 30, m.w.N.).

bb) Gemäß § 240 Abs. 1 Satz 1 AO sind Säumniszuschläge zu entrichten, falls eine Steuer nicht bis zum Ablauf des Fälligkeitstages gezahlt wird, ohne dass es auf ein Verschulden des Steuerpflichtigen ankommt (BFH-Beschluss vom 2. März 2017 II B 33/16, BStBl II 2017, 646, Rz 32, m.w.N.). Säumniszuschläge sind allerdings nicht verwirkt, soweit die Vollziehung des Steuerbescheids ausgesetzt ist (BFH-Beschluss vom 2. März 2017 II B 33/16, BStBl II 2017, 646, Rz 15).

Nach § 240 Abs. 1 Satz 4 AO bleiben die verwirkten Säumniszuschläge unberührt, wenn die Festsetzung einer Steuer aufgehoben oder geändert wird. Diese Regelung gilt uneingeschränkt auch für die Beseitigung rechtswidriger Steuerfestsetzungen, da die Vollstreckbarkeit eines Steuerbescheids nicht von seiner Bestandskraft abhängt. Der Grundsatz der Akzessorietät, nach dem Säumniszuschläge als steuerliche Nebenleistungen (§ 3 Abs. 4 AO) grundsätzlich vom Bestehen der ihnen zugrunde liegenden Steuerschuld abhängig sind, wird durch diese Vorschrift nach dem ausdrücklichen Willen des Gesetzgebers (vgl. Bundestags-Drucksache 7/4292, S. 39) durchbrochen (BFH-Urteil vom 20. Mai 2010 V R 42/08, BStBl II 2010, 955, Rz 20 f., m.w.N.). Die darin liegende Härte war dem Gesetzgeber bewusst und rechtfertigt daher regelmäßig nicht den Erlass der Säumniszuschläge aus sachlichen Gründen (BFH-Urteile vom 30. März 2006 V R 2/04, BStBl II 2006, 612, Rz 18 und vom 20. Mai 2010 V R 42/08, BStBl II 2010, 955, Rz 21).

Diese Regelung ist verfassungsgemäß, weil dem Rechtsschutzbedürfnis des Steuerpflichtigen durch die Möglichkeit des einstweiligen Rechtsschutzes gegen die Steuerfestsetzung selbst hinreichend Genüge getan ist (Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 30. Januar 1986 2 BvR 1336/85, juris; BFH-Beschluss vom 16. September 2004 V B 221/03, juris, Rz 15). Deshalb kommt ein Erlass aus sachlichen Billigkeitsgründen nicht allein deshalb in Betracht, weil die Steuerfestsetzung zu Gunsten des Steuerpflichtigen herabgesetzt worden ist oder möglicherweise geändert werden wird (BFH-Urteil vom 18. September 2018 XI R 36/16, BStBl II 2019, 87, Rz 35).

3. Ein Erlass der Säumniszuschläge wegen sachlicher Unbilligkeit aufgrund einer gebotenen behördlichen bzw. gerichtlichen AdV-Entscheidung kommt im Streitfall nicht in Betracht.

a) Säumniszuschläge sind nach der Rechtsprechung des BFH wegen sachlicher Unbilligkeit u. a. dann zu erlassen, wenn die Steuerfestsetzung später aufgehoben wird und der Steuerpflichtige alles getan hat, um die AdV des Steuerbescheids zu erreichen, das Finanzamt oder das Finanzgericht aber die Aussetzung, obwohl möglich und geboten, abgelehnt haben (vgl. BFH-Urteil vom 18. September 2018 XI R 36/16, BStBl II 2019, 87, Rz 36, m.w.N.). Unter diesen Umständen wären Säumniszuschläge nicht entstanden. Deshalb kann das Ermessen unter Umständen so reduziert sein, dass in einem solchen Fall nur der Erlass der Säumniszuschläge ermessensfehlerfrei ist (vgl. BFH-Urteile vom 18. September 2018 XI R 36/16, BStBl II 2019, 87, Rz 37, m.w.N. und vom 25. Februar 2025 VIII R 2/23, BStBl II 2025, 954, Rz 21).

aa) Der Steuerpflichtige muss zumindest gegenüber dem FA alles tun, um AdV zu erlangen. Dazu muss er sich soweit substantiiert um einstweiligen Rechtsschutz bemüht haben, dass eine summarische Prüfung Zweifel an der Rechtswidrigkeit der Steuerfestsetzung hätte ergeben können (BFH-Urteil vom 18. September 2018 XI R 36/16, BStBl II 2019, 87, Rz 39).

bb) Die Rechtmäßigkeit der ablehnenden AdV-Entscheidung wird im Erlassverfahren nicht inzident überprüft. Ob zum Zeitpunkt der AdV-Versagung ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Steuerbescheide im Sinne von § 361 Abs. 2 Satz 2 AO bzw. § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO vorgelegen haben, das heißt, ob die ablehnende Entscheidung bei der im AdV-Verfahren gebotenen summarischen Prüfung aufgrund des Sachverhalts, der sich aus dem Vortrag des Klägers und der Aktenlage ergab, rechtmäßig war, ist nicht erheblich (vgl. BFH-Urteil vom 18. September 2018 XI R 36/16, BStBl II 2019, 87, Rz 53, m.w.N.). Zwar erfordert die Prüfung, ob sachliche Unbilligkeit vorliegt, zugleich eine Entscheidung darüber, ob AdV „obwohl möglich und geboten“ abgelehnt wurde, jedoch ist damit keine inzidente Rechtmäßigkeitskontrolle der AdV-Entscheidung verbunden (BFH-Urteil vom 18. September 2018 XI R 36/16, BStBl II 2019, 87, Rz 54).

b) Unter Beachtung dieser Grundsätze ist die im Streitfall vom FA getroffene Entscheidung, Säumniszuschläge nicht zu erlassen, ermessensfehlerfrei.

aa) Bezüglich der Umsatzsteuerfestsetzungen für die Jahre 2016, 2017 und 2018 hat die Klägerin keinen Antrag auf AdV gestellt.

Hinsichtlich der Umsatzsteuerfestsetzungen für die Jahre 2011 bis 2015 hat die Klägerin ihren ADV-Antrag nicht hinreichend substantiiert begründet. Die Anträge auf AdV wurden von der Klägerin im Wesentlichen damit begründet, dass es sich bei den streitigen Leistungen an die Kunden um steuerpflichtige einheitliche Leistungen handele, weil sie durch die Service- und Zusatzleistungen geprägt seien. Vor Erlass des EuGH-Urteils vom 8. Dezember 2022 C-378/21, Finanzamt Österreich (DStR 2022, 2621) hat die Klägerin nicht vorgetragen, dass die Umsatzsteuerbescheide deshalb rechtswidrig seien, da § 14c UStG nicht anwendbar sei. In ihrem Erlassantrag vom 30. Juni 2021 ging die Klägerin vielmehr selbst davon aus, dass die Voraussetzungen des § 14c UStG im Streitfall gegeben seien. Die Klägerin hat daher nicht alles Erforderliche getan, um AdV zu erlangen, da ihr Vorbringen bei summarischer Prüfung keine Zweifel an der Rechtswidrigkeit der Steuerfestsetzung hätte ergeben können.

Die Umsatzsteuerfestsetzung für 2011 ist nicht geändert worden.

bb) Die Gewährung der AdV der Umsatzsteuerbescheide 2011 bis 2015 war zum maßgeblichen Zeitpunkt der Entscheidung des FA und des FG München (Beschluss vom 30. Juli 2020 3 V 70/20) auch nicht geboten. Die Änderung der Umsatzsteuerbescheide 2012 bis 2015 durch die Bescheide vom 12. Dezember 2024 beruhte auf dem EuGH-Urteil vom 8. Dezember 2022 C-378/21, Finanzamt Österreich (DStR 2022, 2621), das erst nach Ablehnung der AdV durch die Finanzbehörde und das FG München ergangen ist (vgl. BFH-Urteil vom 29. August 1991 V R 78/86, BStBl II 1991, 906, Rz 20). Danach schuldet ein Steuerpflichtiger, der eine Dienstleistung erbracht hat und in seiner Rechnung einen Mehrwertsteuerbetrag ausgewiesen hat, der auf der Grundlage eines falschen Steuersatzes berechnet wurde, den zu Unrecht in Rechnung gestellten Teil der Mehrwertsteuer nicht nach Art. 203 der RL 2006/112/EG, wenn keine Gefährdung des Steueraufkommens vorliegt, weil diese Dienstleistung ausschließlich an Endverbraucher erbracht wurde, die nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt sind (EuGH-Urteil vom 8. Dezember 2022 C-378/21, Finanzamt Österreich, DStR 2022, 2621). Aufgrund dieser Entscheidung und dem BMF-Schreiben vom 27. Februar 2024 (III C 2 – S 7282/19/10001:002, 2024/0129235, BStBl I, 361) wurde die in den Rechnungen aus der Vermietung unberechtigt ausgewiesene Umsatzsteuer vom FA nicht mehr nach § 14c UStG festgesetzt. Der BFH hatte hingegen zuvor entschieden, dass die Steuerschuld nach § 14c Abs. 1 UStG auch bei einer Rechnungserteilung an Nichtunternehmer entstehe (BFH-Urteil vom 13. Dezember 2018 V R 4/18, BStBl II 2024, 234, Rz 16). Vor diesem Hintergrund war die Aussetzung durch die Finanzbehörde bzw. des FG München zum Zeitpunkt dieser Entscheidungen bei der im AdV-Verfahren gebotenen summarischen Prüfung aufgrund des Sachverhalts, der sich aus dem Vortrag der Klägerin und der Aktenlage ergab, nicht geboten. Auch ein Erlass wegen sachlicher Unbilligkeit aufgrund eines qualifizierten Verstoßes gegen Unionsrecht kommt damit nicht in Betracht (vgl. BFH-Urteil vom 21. April 2005 V R 16/04, BStBl II 2006, 96, Rz 27).

4. Die Erhebung von Säumniszuschlägen war im Streitfall nicht wegen Überschuldung und Zahlungsunfähigkeit der Klägerin sachlich unbillig.

a) Sachlich unbillig ist die Erhebung von Säumniszuschlägen auch dann, wenn dem Steuerpflichtigen die rechtzeitige Zahlung der Steuer wegen Überschuldung und Zahlungsunfähigkeit unmöglich ist und deshalb die Ausübung von Druck zur Zahlung ihren Sinn verliert (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Urteile vom 9. Juli 2003 V R 57/02, BStBl II 2003, 901, Rz 17 m.w.N. und vom 30. März 2006 V R 2/04, BStBl II 2006, 612, Rz 19).

aa) Der BFH wendet in diesem Zusammenhang insolvenzrechtliche Kriterien an (Werth in Klein, AO, 19. Auflage, § 240 Rz 44). Nach § 17 Abs. 2 Satz 1 der Insolvenzordnung (InsO) ist der Schuldner zahlungsunfähig, wenn er nicht in der Lage ist, die fälligen Zahlungspflichten zu erfüllen. Zahlungsunfähigkeit ist das auf dem Mangel an Zahlungsmitteln beruhende dauernde Unvermögen des Schuldners, seine sofort zu erfüllenden Geldschulden noch im Wesentlichen zu berichtigen. Dauerndes Unvermögen wird bereits bejaht, wenn feststeht, dass der Schuldner in den nächsten drei bis sechs Monaten seine wesentlichen und fälligen Verbindlichkeiten nicht wird begleichen können (BFH-Urteil vom 8. März 1984 I R 44/80, BStBl II 1984, 415, Rz 16). Dagegen liegt nur eine Zahlungsstockung vor, wenn zu erwarten ist, dass der Schuldner seine Verbindlichkeiten innerhalb eines Zeitraums, der nach Auffassung des Verkehrslebens den Mangel an bereiten Mitteln als einen nur vorübergehenden erscheinen lässt, erfüllen wird. Um eine bloße Zahlungsstockung handelt es sich z.B., wenn unerwartet größere Zahlungen zu leisten sind, der Schuldner aber in Kürze ausreichende Barmittel flüssig machen kann (BFH-Urteil vom 8. März 1984 I R 44/80, BStBl II 1984, 415, Rz 17).

bb) Nach § 19 Abs. 2 Satz 1 InsO in der ab 12. Dezember 2012 geltenden Fassung liegt Überschuldung vor, wenn das Vermögen des Schuldners die bestehenden Verbindlichkeiten nicht mehr deckt, es sei denn, die Fortführung des Unternehmens (in den nächsten zwölf Monaten) ist nach den Umständen überwiegend wahrscheinlich. Die drohende Zahlungsunfähigkeit schließt objektiv eine positive Fortbestehensprognose der Gesellschaft im Sinne des § 19 Abs. 2 Satz 1 InsO aus (Urteil des Bundesgerichtshofs vom 19. November 2019 II ZR 53/18, Zeitschrift für das gesamte Insolvenz- und Sanierungsrecht 2020, 373, Rz 27). Die Tatbestandsvoraussetzungen der Zahlungsunfähigkeit oder Überschuldung müssen im Zeitpunkt der Fälligkeit und den nachfolgenden Zeiträumen erfolgloser Beitreibung vorliegen (Kögel in: Gosch, Abgabenordnung Finanzgerichtsordnung, 164. Ergänzungslieferung, November 2021, § 240 AO Rz 106).

b) Nach diesen Grundsätzen war die Erhebung von Säumniszuschlägen im Streitfall nicht sachlich unbillig, da die Klägerin weder überschuldet noch zahlungsunfähig gewesen ist.

aa) Die Klägerin war zum Zeitpunkt der Fälligkeit der Umsatzsteuerbescheide 2011 bis 2018 und während der nachfolgenden Zeiträume nicht überschuldet. Entgegen der Auffassung der Klägerin wendet der BFH in diesem Zusammenhang insolvenzrechtliche Kriterien an (vgl. BFH-Urteil vom 8. März 1984 I R 44/80, BStBl II 1984, 415, Rz 16 f. zur damals geltenden Konkursordnung; Kögel in: Gosch, Abgabenordnung Finanzgerichtsordnung, 164. Ergänzungslieferung, November 2021, § 240 AO Rz 104; Werth in Klein, AO, 19. Auflage, § 240 Rz 44). Zwar wies die Klägerin in den Jahresabschlüssen zum 31. Dezember 2019, 31. Dezember 2020 und 31. Dezember 2021 jeweils nicht durch Eigenkapital gedeckte Fehlbeträge auf. Die Geschäftsführung der Klägerin hat jedoch stets die Fortführungsfähigkeit des Unternehmens bestätigt (vgl. Jahresabschlüsse der Klägerin zum 31. Dezember 2019, 31. Dezember 2020 und 31. Dezember 2021). Der Geschäftsführer hat am 29. Dezember 2021 ferner die Fortführungsfähigkeit des Unternehmens über das Geschäftsjahr 2021 bestätigt und versichert, dass eine Ausstattung mit den notwendigen finanziellen Mitteln gewährleistet werde. Folglich hat der Geschäftsführer der Klägerin auch stets die Zahlungsfähigkeit der Klägerin bestätigt, da eine (drohende) Zahlungsunfähigkeit eine positive Fortbestehensprognose der Gesellschaft ausschließt.

bb) Gegen eine Zahlungsunfähigkeit der Klägerin spricht überdies, dass nach eigenen Angaben der Klägerin der Saldo sämtlicher abgetretener Ansprüche der Vermieter an die Klägerin die Ansprüche aus den Umsatzsteuerbescheiden aufgrund der Betriebsprüfung überstieg. Im Jahresabschluss der Klägerin zum 31. Dezember 2020 sind Rückforderungsansprüche gegen ihre Vermieter in Höhe von € sowie Verbindlichkeiten aus Umsatzsteuer-Nachzahlungen für die Jahre 2016 bis 2018 in Höhe von € ausgewiesen. Auch wenn die Forderungen gegen die Vermieter teilweise nicht zeitnah realisiert werden konnten, erscheint es nicht glaubhaft, dass es der Klägerin nicht möglich war, zur Begleichung der Umsatzsteuerverbindlichkeiten einen Kredit aufzunehmen; hierzu hat die Klägerin keine substantiierten Ausführungen gemacht. Zudem wurde während des Zeitraums von 2019 bis 2021 (und auch nachfolgend bis zum Zeitpunkt der mündlichen Verhandlung) kein Insolvenzantrag gestellt.

5. Die Voraussetzungen einer Stundung waren während des Säumniszeitraums nicht gegeben.

a) Nach der Rechtsprechung des BFH sind Säumniszuschläge aus sachlichen Billigkeitsgründen nicht nur zu erlassen, wenn Überschuldung oder Zahlungsunfähigkeit des Steuerpflichtigen gegeben war, sondern auch dann, wenn in Bezug auf die säumigen Steuerschulden eine (persönliche) Erlass- oder Stundungssituation bestanden hat. Im Rahmen der Prüfung des Erlasses der Säumniszuschläge aus sachlichen Billigkeitsgründen sind also persönliche Billigkeitsgründe für den Erlass der Steuerforderungen zu prüfen, für die die Säumniszuschläge entstanden sind. Die Erlass- oder Stundungssituation unterscheidet sich von der Überschuldung und Zahlungsunfähigkeit des Steuerpflichtigen dadurch, dass noch keine Gründe für eine Insolvenz gegeben sind, sondern der Erlass oder die Stundung dem Steuerpflichtigen gerade die Fortführung seiner wirtschaftlichen Existenz ermöglichen sollen (vgl. BFH-Urteil vom 7. Mai 1993 III R 43/89, BFH/NV 1994, 144, Rz 32 m.w.N.).

aa) Die Zahlung einer fälligen Steuer kann eine erhebliche Härte i.S. von § 222 AO darstellen, wenn der Steuerpflichtige in Kürze mit einer Steuererstattung rechnen kann, ohne dass bereits die Möglichkeit einer Aufrechnung besteht (BFH-Urteile vom 12. Juni 1996 II R 71/94, BFH/NV 1996, 873, Rz 18; vom 6. Oktober 1982 I R 98/81, BStBl II 1983, 397, Rz 12 und vom 7. März 1985 IV R 161/81, BStBl II 1985, 449, Rz 21). Für die Anwendung des Grundsatzes, dass es gegen Treu und Glauben verstoße, etwas zu fordern, was sogleich wieder zurückgewährt werden muss, genügt es nicht, dass nur eine ungewisse oder unbestimmte Aussicht auf Erstattung der Steuer besteht. Wenn in diesem Fall die Verwaltungsbehörde nicht stundet, verletzt sie in Anbetracht eines solchen Gegenanspruchs ihr Ermessen nicht. Eine erhebliche Härte derart, dass die Stundungsablehnung die gesetzlichen Grenzen des Ermessens rechtswidrig überschritte, wäre i.S. von § 222 AO hier nur dann gegeben, wenn der Gegenanspruch mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit besteht und in absehbarer Zeit fällig werden wird; d.h. zur Zeit der Steuereinziehung muss der Gegenanspruch bereits nach Grund und Höhe rechtlich wie tatsächlich schlüssig belegt sein und in naher Zeit fällig werden. Denn nur in diesem Fall wäre, wenn nicht sogleich, so doch wenigstens alsbald mit der Zurückgewähr des Stundungsbetrags zu rechnen (BFH-Urteil vom 6. Oktober 1982 I R 98/81, BStBl II 1983, 397, Rz 14).

bb) Im Hinblick auf die Darlegungslast sollte der Antragsteller die Voraussetzungen der Stundung von vornherein ausreichend begründen. Formelhafte Redewendungen genügen nicht. Der Schuldner muss der Finanzbehörde ein zeitnahes Bild seiner wirtschaftlichen Verhältnisse verschaffen, z.B. durch einen Liquiditätsstatus, aus dem sich eine Gegenüberstellung der flüssigen bzw. kurzfristig realisierbaren Vermögenswerte und der rückständigen bzw. kurzfristig fällig werdenden Verpflichtungen ergibt (BFH-Urteil vom 13. April 1961 IV 363/58 U, BStBl III 1961, 292, Rz 5; Loose in: Tipke/Kruse, Kommentar zur AO und FGO, 173. Lieferung, 11/2022, § 222 AO, Rz 51).

cc) Die nachweislich unmittelbar und nicht unerheblich von den Auswirkungen des Coronavirus betroffenen Steuerpflichtigen konnten bis zum 31. Dezember 2020 unter Darlegung ihrer Verhältnisse Anträge auf Stundung der bis zu diesem Zeitpunkt bereits fälligen oder fällig werdenden Steuern, die von den Landesfinanzbehörden im Auftrag des Bundes verwaltet werden, sowie Anträge auf Anpassung der Vorauszahlungen auf die Einkommen- und Körperschaftsteuer stellen. Diese Anträge waren nicht deshalb abzulehnen, weil die Steuerpflichtigen die entstandenen Schäden wertmäßig nicht im Einzelnen nachweisen können. Bei der Nachprüfung der Voraussetzungen für Stundungen waren keine strengen Anforderungen zu stellen (Schreiben des BMF vom 19. März 2020 IV A 3-S 0336/19/10007:002, 2020/0265898, BStBl I 2020, 262).

b) Nach diesen Grundsätzen waren die Voraussetzungen für eine Stundung nach § 222 AO im Streitfall während des Säumniszeitraums nicht erfüllt.

aa) Das Finanzamt S und das FA haben den Antrag der Klägerin auf Stundung vom 17. August 2020 zu Recht abgelehnt.

Die Klägerin hat ihre wirtschaftlichen Verhältnisse im Rahmen ihres Antrags auf Stundung der sich aus den Umsatzsteuerbescheiden 2011 bis 2015 ergebenden Nachzahlungen und der nachfolgenden Einspruchsbegründung nicht ausreichend dargestellt. Das FA hat darüber hinaus nachvollziehbar dargelegt, dass eine unmittelbare und erhebliche Betroffenheit von den wirtschaftlichen Auswirkungen der Corona-Pandemie bei der Klägerin nicht zu erkennen war. Die Umsätze der Klägerin hatten sich im Jahr 2020 im Vergleich zum Jahr 2019 leicht erhöht, der Personalaufwand etwas verringert. Die Umsatzeinbußen des Restaurantbetriebs betrafen nicht die Klägerin, sondern die L GmbH.

bb) Das Finanzamt S hat darüber hinaus nachfolgend eine Stundung weder ausdrücklich noch konkludent gewährt. Entgegen der Auffassung der Klägerin ist dem Schreiben des Finanzamts S vom 14. Dezember 2020, welches eine Zusammenfassung des Gesprächs vom 30. November 2020 enthält, keine Stundung der geschuldeten Nachzahlungsbeträge der Umsatzsteuerbescheide 2011 bis 2015 zu entnehmen. Insoweit wurde lediglich ausgeführt, dass eine Berichtigung der Rechnungen seitens der Vermieter möglich ist, wenn die zu Unrecht ausgewiesene Steuer an den Leistungsempfänger zurückbezahlt worden sei. Dies könne auch im Wege der beabsichtigten Abtretung erfolgen. Ebenso kann der ausgesprochene Dank für die Übersendung der Aufstellung sämtlicher Forderungen der Klägerin gegen die Vermieter aus der überzahlten Umsatzsteuer nicht als Stundung ausgelegt werden.

cc) Das FA ging im Streitfall schließlich zutreffend davon aus, dass die Voraussetzungen einer sog. Verrechnungsstundung während des Säumniszeitraums nicht gegeben waren.

(1) Nach § 14c Abs. 1 Satz 2 UStG ist § 17 Abs. 1 UStG entsprechend anzuwenden, wenn der Steuerbetrag gegenüber dem Leistungsempfänger berichtigt wird. Wie sich aus der ausdrücklichen Verweisung in § 14c UStG auf § 17 Abs. 1 UStG ergibt, wirkt die Rechnungsberichtigung erst für den Besteuerungszeitraum der Berichtigung ohne Rückwirkung auf den Besteuerungszeitraum der Rechnungserteilung (BFH-Beschluss vom 19. Mai 2015 V B 133/14, BFH/NV 2015, 1116, Rz 5). Die wirksame Berichtigung eines Steuerbetrags nach § 14c Abs. 1 Satz 2, § 17 Abs. 1 UStG erfordert zudem, dass der Unternehmer die vereinnahmte Umsatzsteuer an den Leistungsempfänger zurückgezahlt hat. Die grundsätzlich erforderliche Rückzahlung an den Leistungsempfänger kann, um eine Vorfinanzierung des berichtigten Steuerbetrags durch den Rechnungsaussteller bis zur Erstattung zu vermeiden, auch im Wege der Abtretung und Verrechnung erfolgen (BFH-Urteil vom 16. Mai 2018 XI R 28/16, BStBl II 2022, 570, Rz 33, 53).

(2) Hinsichtlich einer vom Rechnungsaussteller nach § 14c Abs. 1 UStG geschuldeten und an das Finanzamt auch geleisteten Zahlung ist nach einer Rechnungsberichtigung der Rechnungsaussteller gegenüber dem Finanzamt rückforderungsberechtigt, nicht der Leistungsempfänger/Rechnungsempfänger, der die in der ihm gestellten Rechnung zu Unrecht ausgewiesene Umsatzsteuer dem Rechnungsaussteller gezahlt hat (BFH-Urteil vom 10. Dezember 2020 V R 7/20, BStBl II 2022, 528, Rz 42). Rückzahlungsansprüche des Leistungsempfängers gegen den Rechnungsausteller sind grundsätzlich auf dem Zivilrechtsweg zu verfolgen (BFH-Urteil vom 16. Mai 2018 XI R 28/16, BStBl II 2022, 570, Rz 51).

(3) Ausgehend von diesen Grundsätzen waren die Gegenansprüche der Klägerin gegen das Finanzamt S während des Säumniszeitraums nicht zeitnah fällig. Vielmehr hing die Fälligkeit der abgetretenen Erstattungsansprüche in der nach § 46 Abs. 3 AO gebotenen Form von der Mitwirkung der Vermieter der Klägerin ab. Die Klägerin hat sich mit Schreiben vom 1. Dezember 2020 an ihre Vermieter gewendet und sie zur Forderungsabtretung bzw. zur Rückzahlung der zu viel bezahlten Umsatzsteuer aufgefordert. In einigen Fällen war es erforderlich, die Ansprüche der Klägerin gegen ihre Vermieter gerichtlich geltend zu machen. Die Nachzahlungen aus den Umsatzsteuerbescheiden 2011 bis 2015 waren bereits seit dem 18. Dezember 2019 fällig; die Nachzahlungen aus den Umsatzsteuerbescheiden 2016 bis 2018 seit dem 26. März 2021. Das FA hat alle wirksamen Forderungsabtretungen ab dem Zeitpunkt deren Wirksamkeit trotz des zunächst geführten Verwahrungskontos rückwirkend auf die Steuerschulden der Klägerin angerechnet, so dass insoweit keine Säumniszuschläge mehr angefallen sind.

6. Persönliche Unbilligkeit liegt vor, wenn die Steuererhebung die wirtschaftliche oder persönliche Existenz des Steuerpflichtigen vernichten oder ernstlich gefährden würde (BFH-Urteil vom 7. Juli 1999 X R 87/96, BFH/NV 2000, 161, Rz 25). Hierfür bestehen im Streitfall keine Anhaltspunkte.

7. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

8. Die Revision wird zugelassen (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO). Säumniszuschläge sind nach der Rechtsprechung des BFH wegen sachlicher Unbilligkeit u. a. dann zu erlassen, wenn die Steuerfestsetzung später aufgehoben wird und der Steuerpflichtige alles getan hat, um die AdV des Steuerbescheids zu erreichen, das Finanzamt oder das Finanzgericht aber die Aussetzung, obwohl möglich und geboten, abgelehnt haben (vgl. BFH-Urteil vom 18. September 2018 XI R 36/16, BStBl II 2019, 87, Rz 36, m.w.N.). Bislang ist nicht geklärt, ob Gerichtsentscheidungen, die erst nach der Ablehnung der AdV ergehen und zu einer Änderung der bisherigen höchstrichterlichen Beurteilung sowie der Steuerfestsetzung führen, bei der Prüfung der Gebotenheit der Aussetzung durch das Finanzamt bzw. Finanzgericht zu berücksichtigen sind. Ferner ist ungeklärt, ob sich der Steuerpflichtige in diesen Fällen in seiner AdV gegen die zu diesem Zeitpunkt bestehende höchstrichterliche Rechtsprechung wenden muss, um alles zur Erlangung der AdV getan zu haben.