Streitig ist, ob das Finanzamt der beigeladenen „C & Co. KG i.L.“ zutreffend Einkünfte aus Gewerbebetrieb als Feststellungssubjekt zugerechnet hat.

Klägerin ist eine von drei Kommanditisten der C & Co. KG i.L., die als Nacherben ihren Vater, F, beerbt haben. Weitere Kommanditisten im Streitjahr 2017 waren die beigeladene Frau E und Herr G.

Der am xx.xx.1981 verstorbene Vater der Klägerin war zu Lebzeiten Inhaber eines Einzelunternehmens, dessen Gegenstand die Produktion von Waren sowie der Handel damit war. Zum Betriebsvermögen gehörten insbesondere die zwei folgenden Immobilien, die im Alleineigentum des Vaters standen:

- Immobilie X, sowie

- Immobilie Y.

Der aktive Geschäftsbetrieb ruhte schon zu Lebzeiten des Vaters, die Geschäftsräume waren seitdem vermietet.

F setzte mit letztwilliger Verfügung vom 24.11.1971 seine Frau H als nichtbefreite Vorerbin, die drei gemeinsamen Kinder Frau A, Frau E und Herrn G als Nacherben zu je gleichen Teilen ein. Bereits im Testament war auf die betriebliche Verstrickung der Grundstücke und die möglichen Steuerfolgen hingewiesen worden. Seine Frau H führte das Einzelunternehmen nach dem Vorerbfall als Einzelunternehmen fort. Der Eigentumsübergang an den beiden Immobilien war im Grundbuch eingetragen, unter „Lasten und Beschränkungen“ waren dort der Nacherbfall und die Nacherben namentlich vermerkt.

Mit Vertrag über die Errichtung einer Kommanditgesellschaft vom 02.12.1988 gründete Frau H die C GmbH & Co. KG, an der sie als alleinige Kommanditistin mit einer Einlage von 60.000 DM und die in Gründung befindliche J Verwaltungs GmbH, deren einzige Gesellschafterin ebenfalls Frau H war und die sie aus eigenen finanziellen Mitteln gegründet hatte, als Komplementärin beteiligt waren. Unter § 3 Abs. 4 (Gesellschafter, Einlagen) des notariellen Vertrages verpflichtete sich Frau H, ihre Kommanditeinlage teilweise durch Einbringung ihres Einzelunternehmens einschließlich des ihr gehörenden Grundbesitzes, wie er bisher im Betriebsvermögen der Einzelfirma war, zu leisten. Die Einbringung erfolgte zum Buchwert im Sinne von § 24 Umwandlungssteuergesetz. Unter Teil B des notariellen Vertrages wurde die Übertragung der Immobilie X und der Immobilie Y auf die C GmbH & Co. KG mit Übergang von Besitz, Nutzung und Lasten zum 01.01.1989 vereinbart. Die GmbH brachte ausschließlich ihre Dienstleistungen in die Gesellschaft ein. Für ihre Geschäftsführungstätigkeit erhielt die GmbH von der KG eine Vergütung in Höhe eines zu bestimmenden Anteils an den Bruttoeinnahmen; für die Übernahme der Haftung erhielt sie 5 % des Stammkapitals. Der persönlich haftenden Gesellschafterin standen drei Stimmen zu, den Kommanditisten je 20.000 DM Hafteinlage (bei einer Gesamteinlage von 60.000 DM) jeweils eine Stimme. Gegenstand der KG war nach § 2 der Handel mit Waren. Nach § 8 des Gesellschaftsvertrags wurde beim Tod eines Gesellschafters die Gesellschaft mit dessen Erben fortgesetzt, wenn sie mit der Vorerbin in gerader Linie verwandt waren.

Durch einen Vertragsnachtrag am 08.11.1989 wurde der Vertragsgegenstand um die Vermietung von Läden, sonstigen gewerblichen Räumen und Wohnungen erweitert. Die GmbH & Co. KG wurde am 29.11.1989 ins Handelsregister und am 04.12.1989 als Eigentümerin der zwei Grundstücke ins Grundbuch eingetragen. Der Nacherbenvermerk wurde übertragen.

Geschäftsführend waren sowohl Frau H als auch – eingeschränkt – Herr G tätig. Die Tätigkeit der C GmbH & Co. KG erschöpfte sich in den folgenden Jahren im Wesentlichen in der Verwaltung eigenen Grundvermögens der zwei o.g. Grundstücke.

Die Vorerbin verstarb am xx.xx.2003. Damit trat der Nacherbfall ein.

Die Vorerbin hatte in ihren letztwilligen Verfügungen zuletzt bestimmt, dass ihr Sohn als Vorausvermächtnis sämtliche Geschäftsanteile an der GmbH erhalten und nach ihrem Tod deren alleiniger Geschäftsführer werden solle. Sollte ein Miterbe mit der von ihr angeordneten Verteilung des Vermögens nicht einverstanden sein und einen Rechtsstreit einleiten, sollte jede testamentarische Zuwendung an ihn entfallen und er nur auf den Pflichtteil verwiesen werden.

Der Nacherbfall hatte Auswirkungen auf die Wirksamkeit der Verfügungen der nicht befreiten Vorerbin. Mit Urteil des Landgerichts K vom 24.03.2005 (Az. xxxx), das die beiden Schwestern gegen ihren Bruder sowie die Verwaltungs GmbH erwirkten, wurde u.a. rechtskräftig festgestellt, dass die Einsetzung der Verwaltungs GmbH als persönlich haftende Gesellschafterin der GmbH & Co. KG mit Eintritt des Nacherbfalls gemäß § 2113 Abs. 2 Bürgerliches Gesetzbuch (BGB) unwirksam geworden war. Weiterhin wurde festgestellt, dass die Stimmverteilung innerhalb der KG gemäß § 6 Abs. 2 unwirksam geworden war. Unter II. 1. b) der Urteilsgründe wird ausgeführt, dass vor Eintritt des Nacherbfalls die Gründung der GmbH und die Einsetzung von G als deren Geschäftsführer sowie die Umgestaltung der KG in eine GmbH & Co. KG den Anforderungen an eine ordnungsgemäße Verwaltung des Nachlasses sowie dem Willen des Erblassers F entsprochen habe. Da die neu gegründete GmbH ihre Mittel nicht aus dem Nachlass des F bezogen habe, sei diese auch nicht in die Vorerbmasse gefallen. Lediglich die zum Zeitpunkt des Eintritts des Vorerbfalls bestehende Kommanditgesellschaft habe insoweit zur Vorerbmasse gehört. Mit Eintritt des Nacherbfalls sei die Einsetzung der Verwaltungs GmbH jedoch unwirksam geworden, da aus der letztwilligen Verfügung des F eindeutig hervorgehe, dass mit Eintritt des Nacherbfalles alle Kinder zu gleichen Teilen berechtigt sein sollten. Indem vorliegend nach Eintritt des Nacherbfalles die Geschäftsführung durch eine fremde Komplementärin, deren Geschäftsführer allein G war, vorliege, seien die beiden Schwestern in ihrer Entscheidung beschränkt. Nach Ansicht des Landgerichts K bestand nach Eintritt des Nacherbfalls vielmehr die Verpflichtung, sämtliche Nacherben zu gleichen Teilen an Verfügungen über das Betriebsvermögen der GmbH & Co. KG und damit auch hinsichtlich der Geschäftsführung gleichberechtigt zu beteiligen.

Aufgrund dieser Klage der Schwestern wurde gemäß der testamentarischen Verfügung der Mutter der Bruder Alleinerbe ihres Nachlasses.

In einem weiteren Urteil des Landgerichts K (Az. xxxx) vom 12.06.2007, in dem es einerseits um einen Anspruch der Nacherbinnen auf Aufnahme in die Verwaltungs GmbH und andererseits – im Wege der Widerklage – um die Verurteilung der Nacherbinnen ging, in die Auflösung der GmbH & Co. KG zum 31.12.2008 einzuwilligen, führte das Gericht aus, die nichtbefreite Vorerbin habe zum Einzelunternehmen des F gehörende Grundstücke als Kommanditanlage in die von ihr gegründete GmbH & Co. KG eingebracht. „Die Klägerinnen [= die Nacherbinnen] genehmigten die Einbringung der Grundstücke.“ In den Entscheidungsgründen führte das Gericht aus, mit dem Eintritt des Nacherbfalls habe der Kommanditanteil der Vorerbin den drei Kindern, die jeweils zu ein Drittel Nacherben ihres Vaters gewesen seien, zu gleichen Teilen zugestanden. Soweit habe es keiner Erbauseinandersetzung bedurft, da die Aufspaltung des Anteils kraft Gesellschaftsrechts automatisch erfolgte. Hinsichtlich des Bruders liege in der Leitung der GmbH & Co. KG nach dem Tod der Mutter die konkludente Genehmigung der Einbringung der Grundstücke in diese Gesellschaft, da er die Grundstücke als Gesellschaftsvermögen verwaltet habe. Insoweit sei ein Widerruf der Genehmigung durch Erhebung der Widerklage nicht mehr möglich. Sämtliche Anträge der Nacherbinnen, in die Verwaltungs GmbH aufgenommen zu werden und eine Änderung des Gesellschaftsvertrags der GmbH & Co. KG dahin zu erwirken, dass die – dann mit ihnen als Anteilseignerinnen bestehende – GmbH wieder Komplementärin der KG wird, hielt das Gericht für unbegründet. Auch die Widerklage war unbegründet. Der Nacherbe könne sein Verlangen auf Zustimmung zur Auflösung nicht auf § 2042 BGB stützen. Die Grundstücke stünden der Erbengemeinschaft nicht mehr zu, da sie von der Vorerbin wirksam in die KG eingebracht worden sein. Dahinstehen könne insoweit, ob die nichtbefreite Vorerbin ohne Zustimmung der Nacherben über das Grundstück habe verfügen können. Die Nacherbinnen hätten der Einbringung ausdrücklich zugestimmt.

In einem Beschluss des Oberlandesgerichts L vom 04.10.2012 wegen Festsetzung von Zwangsgeld zur Durchsetzung der vom Bruder zu beantragenden Änderung des Handelsregisters verweist das Gericht auf ein Schreiben des Bevollmächtigten der beiden Nacherbinnen vom 03.05.2005. In diesem Scheiben werde darauf hingewiesen, dass es keine notwendige Folge des erstinstanzlichen Urteils sei, dass die Kommanditgesellschaft aufgelöst werden müsse. Aufgrund der Unwirksamkeit der Einsetzung der GmbH als Komplementärin bestehe eine faktische, in Vollzug gesetzte Gesellschaft. Um zu vermeiden, dass die Gesellschaft gekündigt werden müsse, müssten Änderungen des Gesellschaftsvertrags vorgenommen werden.Das OLG nahm in seinen Gründen auf das Urteil des Landgerichts K, Az. xxxx aus dem Jahr 2007 Bezug, in dem ausgeführt werde, dass die zwei Schwestern der Einbringung der Grundstücke in die KG ausdrücklich zugestimmt hätten.

Nach den Ausführungen eines von den Nacherbinnen beauftragten Notars aus dem Mai 2011 dagegen habe die Vorerbin die beiden Grundstücke nur zunächst wirksam auf die KG übertragen können. Mit dem Nacherbfall sei jedoch § 2113 Abs. 1 BGB anzuwenden. Die von der Vorerbin vorgenommene Verfügung über die Grundstücke im Nachlass des F., nämlich die Einbringung in das Vermögen der KG, sei mit dem Tod der Vorerbin kraft Gesetzes unwirksam. Er kam zu dem Ergebnis, dass deshalb als Eigentümerin im Grundbuch die Erbengemeinschaft eingetragen sein müsse. Deshalb übersandte er an den Nacherben und Geschäftsführer der Verwaltungs GmbH einen Bewilligungsantrag auf Eintragung der Erbengemeinschaft und auf Grundbuchberichtigung. Zur Frage der Genehmigung der Einbringung der Grundstücke in die KG durch die Nacherbinnen bzw. der konkludenten Genehmigung der Einbringung durch den Bruder, enthält das Schreiben des Notars keine Ausführungen. Eine Weiterleitung des Bewilligungsantrags an das Grundbuchamt erfolgte im Jahr 2011 nicht.

Erst aufgrund einer Berichtigungsbewilligung vom 13.10.2015 wurden die drei Nacherben in Erbengemeinschaft am 17.11.2015 als Eigentümer der Grundstücke ins Grundbuch eingetragen.

Nach der Verhängung von Zwangsgeld war bereits am 29.10.2013 das Ausscheiden der GmbH und die GmbH & Co. KG als „C & Co. KG i.L. “ im Handelsregister erfasst sowie die drei Nacherben sowohl als Kommanditisten als auch als Liquidatoren eingetragen worden.

Mit Schreiben vom 12.12. 2012 beantragten die Kommanditisten und Liquidatorinnen Frau A und Frau E die Erteilung einer verbindlichen Auskunft, bei der der oben geschilderte Sachverhalt dem Finanzamt bekannt wurde. Eine verbindliche Auskunft wurde letztendlich nicht erteilt.

Bis zum Jahr 2010 erklärte die GmbH & Co. KG Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Die Steuererklärungen unterschrieb jeweils nur der Bruder/Nacherbe als Geschäftsführer der Verwaltungs GmbH. Die Einkünfte aus beiden Grundstücken waren in diesen Einkünften enthalten. Aus den vorliegenden Bilanzen der Jahre 2006 bis 2010 ist ersichtlich, dass die beiden Grundstücke X und Y zum Anlagenvermögen der KG gehörten. Laut den Angaben in den Steuererklärungen gehörte die Beteiligung bei allen Feststellungsbeteiligten, der Verwaltungs GmbH sowie den drei Nacherben, zum Betriebsvermögen.

Die Steuererklärung 2011 wurde im März 2014 abgegeben und von der Klägerin, der Beigeladenen Frau E und dem Beigeladenen Herrn G am 25.01.2014 unterzeichnet. Bei den allgemeinen Angaben wurde die Gesellschaft mit „C GmbH & Co. KGi.L.“ bezeichnet. Als ein Feststellungsbeteiligter war wieder die Verwaltungs GmbH angegeben, die die Beteiligung im Betriebsvermögen halte, während die Beteiligung bei den drei weiteren Feststellungsbeteiligten, den Nacherben, zum Privatvermögen gehöre. Neben der Feststellungserklärung wurde eine Anlage V eingereicht. Die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung wurden anhand der Zahlen der bereits 2012/2013 eingereichten bzw. erstellten Bilanz erklärt; die Anlage V selbst wurde nicht ausgefüllt. Die Zahlen ergeben sich ausschließlich aus einem beigefügten Erläuterungsblatt. Ein Aufgabegewinn wurde nicht erklärt. Für 2012 wurde keine Steuererklärung eingereicht.

Für die Jahre 2013 bis 2016 wurden in den elektronischen Steuererklärungen nach Angaben des Finanzamtes von der Steuerberatungsgesellschaft M GmbH, jeweils Einkünfte aus Gewerbebetrieb erklärt.

Mit notariellem Vertrag vom 28.10.2016 wurden die Grundstücke X und Y zum Kaufpreis von 2,9 Mio. € veräußert. Der Übergang von Besitz, Nutzen und Lasten erfolgte mit Kaufpreiszahlung im Jahr 2017.

Am 11.12.2020 wurde für die „N EG“ eine Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung 2017 von Steuerberater O eingereicht, in der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung von 0 € erklärt wurden. Der Verkauf von Grundstücken wurde als steuerfreier Veräußerungsgewinn behandelt. Ein Feststellungsbescheid für die Erbengemeinschaft erging jedoch nicht. Für die C & Co. KG i.L. schätzte das Finanzamt mit Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 2017 vom 03.08.2021 gewerbliche Einkünfte in Höhe von 2.886.444 € als Veräußerungsgewinn. Hiergegen legte die Klägerin Einspruch ein.

Am 10.11.2022 wurde für die C & Co. KG i.L. eine elektronische Steuererklärung für 2017 dem Finanzamt von der Steuerberatungsgesellschaft M GmbH übermittelt, in der gewerbliche Einkünfte und ein gewerblicher Veräußerungs-/Aufgabegewinn aus dem Gesamthandvermögen in Höhe von 2.861.995,29 € erklärt wurde. Das Finanzamt änderte daraufhin mit Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen 2017 vom 31.03.2023 die bisherige Schätzung und passte die erklärten Werte der Höhe nach an. Es wurden weiterhin gewerbliche Einkünfte und ein Veräußerungsgewinn in Höhe von 2.852.127,01 € festgestellt. Der Feststellungbescheid vom 31.03.2023 wurde den an der C & Co. KG i.L. beteiligten Gesellschaftern einzeln bekanntgegeben.

Das Einspruchsverfahren gegen den Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen 2017 verlief erfolglos; mit Einspruchsentscheidung vom 08.09.2023 wurde der Einspruch als unbegründet zurückgewiesen.

Zur Begründung führte das Finanzamt im Wesentlichen Folgendes aus:

F sei Inhaber eines Einzelunternehmens gewesen, zu dessen Betriebsvermögen insbesondere zwei Immobilien X und Y gehört hätten. Seit dem Tod von F am xx.xx.1981 sei der Betrieb nicht aufgegeben worden, sondern habe nur geruht mit der Folge, dass weiterhin Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielt worden seien. Im Grundbuch sei – nach der Verfügung über die zwei o.g. Grundstücke durch Frau H – die C GmbH & Co. KG als Eigentümerin dieser Grundstücke eingetragen gewesen. Auch die Gründung einer GmbH & Co. KG ändere nichts an dem gewerblichen Betrieb, der verpachtet worden sei. Werde eine originär gewerbliche Tätigkeit nicht aufgegeben, sondern nur zum Ruhen gebracht, stellten auch die Einkünfte aus dem ruhenden Gewerbebetrieb weiterhin originär gewerbliche Einkünfte dar. Da keine Betriebsaufgabeerklärung nach § 16 Einkommensteuergesetz (EStG) ausdrücklich gegenüber dem Finanzamt erklärt worden sei, habe erst 2017 die Zwangsbetriebsaufgabe stattgefunden, da erst in diesem Jahr die wesentlichen Betriebsgrundlagen (die zwei Betriebsgrundstücke) veräußert worden seien.

Die Einkünfte seien steuerlich als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu qualifizieren. Der Gewerbebetrieb sei bisher lediglich unterbrochen worden und habe geruht, er sei von der Personengesellschaft noch nicht aufgegeben worden, da die wesentlichen Betriebsgrundlagen nicht entnommen oder veräußert worden seien. Verpachte ein Unternehmer sein ganzes Unternehmen (wesentlichen Betriebsgrundlagen), stehe ihm ein Wahlrecht zu. Er könne die Aufgabe erklären oder den Betrieb als fortbestehend/ruhend behandeln. Mit Eintritt des Nacherbfalls im Jahr 2003 sei der verpachtete Betrieb unter Fortbestand der Pachtverträge unentgeltlich auf die Feststellungsbeteiligten übergegangen, die auch hinsichtlich des Verpächterwahlrechts, die Betriebsaufgabe zu erklären, in die Rechtstellung der bisherigen Verpächterin eingetreten seien. Eine Aufgabe hätte zur Versteuerung der stillen Reserven geführt. Schon im Testament des Vaters sei auf diesen Umstand hingewiesen worden und auch im Antrag auf Erteilung der Verbindlichen Auskunft an das Finanzamt und den diversen Beratungsgesprächen, die die Gesellschafter geführt hätten, sei diese steuerliche Auswirkung immer wieder dargestellt worden. Eine Betriebsaufgabe sei jedoch nicht erklärt worden. Die Betriebsaufgabe setze eine einheitliche Entnahme- bzw. Aufgabehandlung des Steuerpflichtigen voraus. Die Rechtsvorgängerin, Frau H, habe keine Erklärung zur Aufgabe des Unternehmens abgegeben. Es seien jährlich Einkünfte aus Gewerbebetrieb aus diesem Unternehmen in den Steuererklärungen erklärt worden. Der Eintritt des Nacherbfalls am xx.xx.2003 habe nicht zu einer Entnahme, sondern zum Eintritt der jetzigen Kommanditisten/innen im Wege der Gesamtrechtsnachfolge in die C GmbH & Co. KGgeführt, was das Landgericht K auch so festgestellt habe. Die Grundstücke hätten sich damit auch weiterhin im Betriebsvermögen befunden, da der Betrieb bis zur Veräußerung der Grundstücke als wesentliche Betriebsgrundlage weitergeführt worden sei. Mit Eintritt des Nacherbfalls im Jahr 2003 sei der verpachtete Betrieb unter Fortbestand der Pachtverträge unentgeltlich auf die Feststellungsbeteiligten übergegangen, die auch hinsichtlich des Wahlrechts, die Betriebsaufgabe zu erklären, in die Rechtsstellung der bisherigen Verpächterin eingetreten seien. Die Grundstücke seien mit Vertrag vom 28.10.2016 für einen Kaufpreis von 2,9 Mio. € veräußert worden. Der Übergang der Grundstücke (Nutzen und Lasten) sei mit Kaufpreiszahlung in 2017 erfolgt. Erst dann sei von einer Betriebsaufgabe auszugehen.

Hiergegen hat der Prozessbevollmächtigte Klage erhoben und zur Begründung im Wesentlichen Folgendes vorgetragen:

Die Erbengemeinschaft und die C & Co. KG i.L.seien zwei selbständige Feststellungssubjekte, für die getrennte Feststellungsverfahren durchzuführen seien, auch wenn die Beteiligten identisch seien. Der väterliche Nachlass habe im Wesentlichen aus den Grundstücken und weiter aus der Beteiligung an der von Frau H mit Mitteln des F gegründeten KG bestanden. Mit Eintritt des Nacherbfalls am xx.xx.2003 sei die Übertragung der Grundstücke auf die KG unwirksam geworden. Im Wege der Gesamtrechtsnachfolge seien die Grundstücke daher auf die Miterben übergegangen. Hinsichtlich der Grundstücke sei kraft Gesetzes eine Erbengemeinschaft entstanden. Die zwischenzeitliche Verstrickung der Grundstücke ins Betriebsvermögen der GmbH & Co. KG sei hinfällig geworden. Die ursprüngliche betriebliche Bindung der Grundstücke sei in der Hand der Erbengemeinschaft wiederaufgelebt. Im Wege der Sondererbfolge sei die Beteiligung an der von Frau H gegründeten KG auf die Miterben übergegangen. Jeder Miterbe sei kraft Gesetzes entsprechend seiner Erbquote unmittelbar als Gesellschafter in die KG eingetreten. Mit Eintritt der Nacherbfolge sei die GmbH als einzige Komplementärin ausgeschieden, weshalb es kraft Gesetzes zur Liquidation der KG gekommen sei. Diese habe sich in Folge des Rechtsformzwanges in eine OHG gewandelt.

Im Dezember 2022 sei unter der Steuernummer xxx/xxx/xxxx1 beim Finanzamt P eine Feststellungserklärung für 2017 für die Erbengemeinschaft nach F eingereicht worden, da die Erbengemeinschaft Eigentümerin von Grundstücken gewesen sei, die sie zu einem Kaufpreis von 2,9 Mio. € veräußert habe. Der Veräußerungserlös sei am 07.01.2017 auf dem Bankkonto der Erben eingegangen. Das Finanzamt habe die Grundstücke der KG zugerechnet, obwohl ein willentlicher Entnahmetatbestand bei der Erbengemeinschaft fehle. Auch eine Entnahme ohne willentliche Entnahmehandlung, d.h. ein substituierender Rechtsvorgang, liege steuerrechtlich nicht vor.

Es sei strittig, ob und zu welchem Zeitpunkt eine steuerliche Entstrickung eingetreten sei. Aus Sicht der Klägerin liege eine Entstrickung über zehn Jahre zurück, gerechnet vom Zeitpunkt der Veräußerung an. Eine willentliche Entnahmehandlung könne nicht erkannt werden. Es sei vielmehr ein substituierender Rechtsvorgang eingetreten, der zu einer Entstrickung geführt habe. Der Rechtsvorgang setze sich aus mehreren Elementen zusammen, die sich gegenseitig beeinflussen würden: (1) Der Eintritt des Todes von Frau H löst die Nacherbschaft aus, (2) wegen der Beeinträchtigung des väterlichen Nacherbes gehen die Töchter vor Gericht, (3) sie gewinnen den Prozess, (4) die Vormachtstellung des Bruders wird beseitigt, (5) die GmbH scheidet aus der KG aus (Stimmrechtsverlust), (6) die Grundstücke werden von der KG auf die Erbengemeinschaft überschrieben, (7) die Töchter verlieren ihr Erbrecht gegenüber Frau H mit der Folge, dass nach ihrem Tod keine Erbengemeinschaft entsteht, (8) die Töchter erben keine KG-Beteiligung von der Mutter und (9) nur ein Pflichtteilsanspruch der Töchter in Geld besteht.

Hieraus sei ersichtlich, dass die Grundstücke endgültig aus dem Betriebsvermögen des Unternehmens ausgeschieden seien. Das Verpächterwahlrecht, den Betrieb fortzusetzen oder einzustellen, sei verlorengegangen. Die Rückkehr in das Betriebsvermögen sei unmöglich geworden. Der Zeitpunkt der betrieblichen Entstrickung sei wegen des Zeitablaufs zwischen den Vorgängen nicht mehr eindeutig feststellbar. Er liege jedoch mehr als zehn Jahre vor der – privaten – Veräußerung.

Das Nachlassvermögen sei also in zwei nichtidentischen rechtlichen Formationen weitergeführt worden, die sich aber aus denselben natürlichen Personen zusammensetzten. Die Auflösung der Erbengemeinschaft sei mit dem Verkauf der Grundstücke eingetreten. Sie sei als Aufgabe des Betriebsvermögens der Erbengemeinschaft in deren Bescheid festzustellen. Das Finanzamt habe die Aufgabe in den Besteuerungsgrundlagen der KG i.L. erfasst, obwohl die Grundstücke Betriebsvermögen der Erbengemeinschaft geworden seien.

In der mündlichen Verhandlung hat der Prozessbevollmächtigte ergänzend vorgetragen, das Verhalten von Herrn G habe die Rechte der Klägerin und der Beigeladenen E so sehr eingeschränkt, dass darin eine Verletzung des Eigentumsgrundrechts zu sehen sei. Durch die streitgegenständliche Feststellung 2017 werde die Verletzung des Eigentums durch die Vorerbin festgeschrieben. Außerdem sei der Aufgabegewinn falsch ermittelt worden, weil es an einer Anfangsbilanz zum 01.01.2017 fehle.

Die Klägerin beantragt, den Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 2017 vom 03.08.2021 in Gestalt des Änderungsbescheides vom 31.03.2023 und der Einspruchsentscheidung vom 08.09.2023 aufzuheben.

Für den Fall des Unterliegens beantragt die Klägerin die Zulassung der Revision.

Das Finanzamt beantragt, die Klage abzuweisen, und verweist im Wesentlichen auf die Ausführungen in der Einspruchsentscheidung.

Ergänzend wurde vorgetragen, dass in den Klageverfahren vor dem Finanzgericht Nürnberg mit den Az. 6 K 872/16 und 6 K 44/17 die Qualifizierung der Einkünfte aus dem Verpachtungsbetrieb bereits Streitgegenstand gewesen sei und die Klagen zurückgenommen worden seien.

Es ergebe sich vorliegend eine (Sonder-)Rechtsnachfolge in den Anteil in den Fällen der einfachen oder qualifizierten Nachfolgeklausel, die auf eine Fortsetzung der Gesellschaft mit einem oder mehreren Erben hinausliefen, was aus § 8 des Gesellschaftsvertrages ersichtlich sei. Ab dem Tod der Mutter habe der Sohn G Steuererklärungen für den einkommensteuerpflichtigen Gegenstand der Feststellung (Verpachtungsbetrieb in Form der KG) abgegeben. Eine weitere Feststellungserklärung für den gleichen Betrieb hätte zu einer Doppelberücksichtigung der selben Verpachtungseinkünfte geführt und sei somit nicht angezeigt gewesen. Die Geschwister seien nach dem Tod der Mutter als Gesellschafter der Personengesellschaft /Kommanditisten erklärungsgemäß behandelt worden. Die diversen gerichtlichen Auseinandersetzungen zwischen den Geschwistern hätten steuerlich dazu geführt, dass die Kommanditgesellschaft sich in Liquidation befinde. Ob eine Erbauseinandersetzung mit Auflösung der Kommanditgesellschaft abschließend durchgeführt worden sei, sei dem Finanzamt nicht mitgeteilt worden. Es lägen kein Erbauseinandersetzungsvertrag und keine Beendigung der Liquidation vor. Die KG sei eine Außengesellschaft. Bei einer Außengesellschaft würden die Rechtsgeschäfte im Namen der Gesellschaft abgeschlossen, berechtigt und verpflichtet würden sämtliche Gesellschafter. Einkommensteuerlich führe die Behandlung als Personengesellschaft oder als Erbengemeinschaft nicht zu unterschiedlichen Ergebnissen.

Ein zur Besteuerung der Erbengemeinschaft ergangenes Urteil des Bundesfinanzhofes vom 19.01.2023 (IV R 5/19, BFHE 279, 450, BStBl II 2023, 649) sei nicht mit dem vorliegenden Sachverhalt vergleichbar, da dort die Erbengemeinschaft erst im Rahmen ihrer Erbauseinandersetzung eine GbR gegründet habe. Die Miterben hätten eine GbR gebildet, die dann als eigenes Rechtssubjekt zu behandeln sei. Im vorliegenden Fall sei es nicht zur Gründung einer gemeinsamen Gesellschaft (einheitlicher Wille) gekommen, die dann als ein eigenes Rechtssubjekt zu behandeln gewesen wäre. Im vorliegenden Fall habe noch die Erblasserin, Frau H, die Rechtsform KG gewählt. Die Grundstücke seien durch die Gesamtrechtsnachfolge vom Ehemann durchgängig Betriebsgrundstücke gewesen. Steuerlich werde eine durch die Mutter gegründete Personengesellschaft mit gewerblichen Einkünften auseinandergesetzt.

Mit Beschluss vom 27.02.2025 wurden zum Verfahren beigeladen:

1. C & Co. KG i.L., c/o E,

vertreten durch die drei geschäftsführenden Kommanditisten und Liquidatoren,

a) Rechtsnachfolgerinnen nach G, (Frau B, und Frau D),

b) Frau A,

c) Frau E,

2. Frau B, und Frau D jeweils als Rechtsnachfolgerinnen nach G, sowie

3. Frau E.

Auf die Schriftsätze der Beteiligten, die vorliegenden Akten und die Niederschrift über die mündliche Verhandlung vom 10.04.2025 wird verwiesen.