I.

Der Kläger, ein ungarischer Staatsangehöriger, ist Vater der Kinder … Er lebt mit seinen Kindern und seiner Ehefrau, der Kindsmutter, in einem gemeinsamen Haushalt in Ungarn. Seine Ehefrau ist nicht erwerbstätig. Sie hat Anspruch auf ungarische Familienleistungen (Familienbeihilfe) für … in Höhe von jeweils 16.000 HUF monatlich und für … in Höhe von 23.300 HUF monatlich.

Der Kläger wurde nach den Bescheinigungen A1 vom 18. Januar 2022 und 17. Januar 2023 von seinem ungarischen Arbeitgeber vom 3. Januar 2022 bis 2. Januar 2024 und vom 9. Januar 2023 bis 8. Januar 2025 zur Arbeit in die Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) bei der … entsandt. Laut Meldebescheinigung der … vom 5. Mai 2022 wohnt er seit 1. Februar 2022 in einer Wohnung in der … Auf den Antrag des Klägers vom 8. Juli 2022 setzte die Beklagte (die Familienkasse) zunächst mit Bescheid vom 26. August 2022 (Differenz-)Kindergeld für die Kinder ab dem Monat Januar 2022 in Höhe von insgesamt 525,13 € monatlich fest.

Mit Bescheid vom 23. August 2023 hob die Familienkasse die Festsetzung des Kindergeldes für die Kinder ab dem Monat Oktober 2023 gemäß § 70 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) auf. Nach Art. 68 Abs. 2 Satz 3 der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 29. April 2004 zur Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit (ABlEU 2004 Nr. L 166, S. 1) in der für den Streitzeitraum maßgeblichen Fassung (VO Nr. 883/2004) könne Kindergeld nicht gewährt werden, da er mit seinen Kindern in Ungarn lebe und für die Kinder dort ein Anspruch auf Kindergeld bestehe.

Den hiergegen gerichteten Einspruch des Klägers wies die Familienkasse mit Einspruchsentscheidung vom 31. Oktober 2023 als unbegründet zurück. Die Aufhebung erfolge nach § 70 Abs. 3 EStG. Zwar erfülle der Kläger die Voraussetzungen des § 62 Abs. 1 EStG. Für die Kinder bestehe jedoch zugleich ein Anspruch auf Kindergeld in Ungarn. Ungarn sei vorrangig für die Gewährung von Familienleistungen zuständig. Auf den Kläger seien aufgrund seiner Entsendung nach Deutschland, auf die Kindsmutter aufgrund ihres Wohnsitzes in Ungarn ungarische Rechtsvorschriften anzuwenden. Der Anspruch auf deutsches Differenzkindergeld sei nach Art. 68 Abs. 2 Satz 3 der VO Nr. 883/2004 ausgeschlossen. Als durch den Wohnort ausgelöst gälten Ansprüche auch dann, wenn eine Beschäftigung im Rahmen einer Entsendung ausgeübt und auch sonst im Inland weder eine den deutschen Rechtsvorschriften unterliegende Erwerbstätigkeit ausgeübt noch eine Rente bezogen wird (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs -BFH - vom 1. Juli 2020 III R 22/19, BFHE 269, 320, BStBl II 2022, 176). Die Kinder lebten in Ungarn. Der Kläger wohne in Deutschland und sei ein aus Ungarn nach Deutschland entsandter Arbeitnehmer. Die Kindsmutter wohne in Ungarn. Aufgrund des Anspruchs auf Familienleistungen im Wohnsitzstaat der anderen anspruchsberechtigten Person und der Kinder (Ungarn) bestehe kein Anspruch auf deutsches Differenzkindergeld.

Am 24. November 2023 erließ die Familienkasse erneut eine Einspruchsentscheidung gleichen Inhalts, die sich von der Einspruchsentscheidung vom 31. Oktober 2023 nur darin unterschied, dass in der Rechtsbehelfsbelehrung als Gericht, bei dem die Klage anzubringen ist, das Finanzgericht München anstelle des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz genannt wird.

Mit seiner Klage bringt der Kläger im Wesentlichen vor, eine Aufhebung nach § 70 Abs. 3 EStG komme vorliegend nicht in Betracht, weil der Bescheid vom 26. August 2022 nicht rechtswidrig gewesen sei. Der Europäische Gerichtshof (EuGH) habe bereits in seinem Urteil Hudzinski/Wawrzyniak vom 12. Juni 2012 C-611/10 und C-612/10 (ECLI:EU:C:2012:339, DStRE 2012, 999) zur Auslegung von Art. 14 Nr. 1 Buchst. a und Art. 14a Nr. 1 Buchst. a der Verordnung (EWG) Nr. 1408/71 des Rates vom 14. Juni 1971 zur Anwendung der Systeme der sozialen Sicherheit auf Arbeitnehmer und Selbständige sowie deren Familienangehörige, die innerhalb der Gemeinschaft zu- und abwandern (ABlEU 1971 Nr. L 149, S. 1; VO Nr. 1408/71) – die nahezu wortgleich in Art. 12 der VO 883/2004 enthalten seien – entschieden, dass die früheren Antikumulierungsregeln des Art. 76 der VO Nr. 1408/71 und Art. 10 der Verordnung (EWG) Nr. 574/72 des Rates vom 21. März 1972 über die Durchführung der Verordnung (EWG) Nr. 1408/71 über die Anwendung der Systeme der sozialen Sicherheit auf Arbeitnehmer und Selbständige sowie deren Familienangehörige, die innerhalb der Gemeinschaft zu- und abwandern (VO Nr. 574/72) keine Anwendung fänden. Dies gelte auch für Art. 68 der VO 883/2004 (vgl. EuGH-Urteil Kommission/Belgien vom 11. Juli 2018 C-356/15, ECLI:EU:C:2018:555, Rz 79 ff.). Art. 68 Abs. 1 der VO Nr. 883/2004 sei vorliegend nicht anwendbar, weil es keine konkurrierenden Ansprüche im Sinne der genannten Verordnung gebe. Der entsandte Kläger unterliege nach Art. 12 Abs. 1 der VO Nr. 883/2004 weiterhin den ungarischen Rechtsvorschriften. Der nationale Anspruch auf Kindergeld in Deutschland bestehe trotzdem und werde auch nicht durch § 65 EStG verdrängt. Für die Frage, was die Ansprüche i.S. des Art. 68 Abs. 1 der VO Nr. 883/2004 auslöse, sei nicht auf die nationalen Regelungen nach § 62 ff. EStG, sondern auf Art. 11 bis 16 der VO Nr. 883/2004 abzustellen.

Wegen der Einzelheiten wird auf die Klagebegründung vom 30. November 2023 und den Schriftsatz vom 19. Dezember 2023 verwiesen.

Der Kläger beantragt,

den Bescheid vom 23. August 2023 und die Einspruchsentscheidungen vom 31. Oktober 2023 und 24. November 2023 aufzuheben,

hilfsweise die Revision zuzulassen.

Die Familienkasse beantragt,

die Klage abzuweisen.

Die Familienkasse verweist auf die Einspruchsentscheidung. Ergänzend trägt sie vor, die Festsetzung sei aufgrund der geänderten Rechtslage nach § 70 Abs. 3 EStG zu korrigieren gewesen. Art. 68 der VO Nr. 883/2004 sei anwendbar, da in den Mitgliedsstaaten tatsächlich konkurrierende Ansprüche auf Familienleistungen bestünden. Ein Anspruch auf deutsches Differenzkindergeld scheide wegen Art. 68 Abs. 2 Satz 3 der VO Nr. 883/2004 aus, da der Kindergeldanspruch in Deutschland ausschließlich durch den Wohnort ausgelöst werde.

II.

Die Klage ist insoweit begründet, als die Einspruchsentscheidung vom 24. November 2023 aufzuheben war. Im Übrigen ist die Klage unbegründet. Der Kläger ist zwar nach § 62 ff. EStG für die Monate Oktober 2023 bis November 2023 (Streitzeitraum) – die Aufhebung der Kindergeldfestsetzung entfaltet nur bis zum Ende des Monats der Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung, im Streitfall also November 2023, Bindungswirkung (vgl. BFH-Urteil vom 5. Juli 2012 V R 58/10, BFH/NV 2012, 1953, Rz. 14, m.w.N.) – anspruchsberechtigt. Er hat aber nach Art. 68 Abs. 2 Satz 3 der VO Nr. 883/2004 keinen Anspruch auf Zahlung des (Differenz-)Kindergeldes.

1. Nachdem die Familienkasse bereits mit Einspruchsentscheidung vom 31. Oktober 2023 über den Einspruch des Klägers gegen den Bescheid vom 23. August 2023 entschieden und damit das Einspruchsverfahren förmlich abgeschlossen hatte (vgl. § 367 Abs. 1 Satz 1 der Abgabenordnung -AO-; BFH-Urteil vom 27. September 2001 X R 134/98, BFHE 196, 400, BStBl II 2002, 176, Rz. 15, m.w.N.), hat es keine Rechtsgrundlage für den Erlass einer (weiteren) Einspruchsentscheidung gegeben. Die Einspruchsentscheidung vom 24. November 2023 war daher aufzuheben.

2. Der Kläger, der im Streitzeitraum jedenfalls seinen gewöhnlichen Aufenthalt (§ 9 AO) im Inland gehabt hat, erfüllt nach § 62 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, § 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und Satz 2 i.V.m. § 32 Abs. 1 Nr. 1 und Abs. 3 EStG die Anspruchsvoraussetzungen für den Bezug von Kindergeld für seine in Ungarn lebenden Kinder.

3. Ist der persönliche und sachliche Geltungsbereich der VO Nr. 883/2004 eröffnet, dann richtet sich die Kindergeldberechtigung nach den §§ 62 ff. EStG und die Anspruchskonkurrenz zwischen dem deutschen Kindergeldanspruch und der ausländischen Familienleistung nach Art. 68 der VO Nr. 883/2004. Diese Prioritätsregelung ist gegenüber § 65 EStG grundsätzlich vorrangig (BFH-Urteil vom 26. Juli 2017 III R 18/16, BFHE 259, 98, BStBl II 2017, 1237, Rz. 11, m.w.N.).

a) Der Anwendungsbereich der VO Nr. 883/2004 ist im Streitfall eröffnet. Der Kläger ist Staatsangehöriger eines Mitgliedstaats der Europäischen Union (EU), Ungarn, und fällt damit nach Art. 2 Abs. 1 der VO Nr. 883/2004 in den persönlichen Anwendungsbereich dieser Verordnung. Ebenso ist das Kindergeld nach dem EStG eine Familienleistung i.S. des Art. 1 Buchst. z der VO Nr. 883/2004, so dass auch deren sachlicher Anwendungsbereich nach Art. 3 Abs. 1 Buchst. j der VO Nr. 883/2004 eröffnet ist.

b) Entgegen der Auffassung des Klägers ist auch der Anwendungsbereich des Art. 68 der VO Nr. 883/2004 eröffnet, da konkurrierende Ansprüche im Sinne dieser Vorschrift vorliegen.

aa) Gemäß Art. 68 Abs. 2 Satz 1 der VO Nr. 883/2004 werden beim Zusammentreffen von Ansprüchen die Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften gewährt, die nach Art. 68 Abs. 1 der VO Nr. 883/2004 Vorrang haben. Nach dem Einleitungssatz des Art. 68 Abs. 1 der VO Nr. 883/2004 gelten die in dieser Vorschrift festgelegten Prioritätsregeln, wenn für denselben Zeitraum und für dieselben Familienangehörigen Leistungen nach den Rechtsvorschriften mehrerer Mitgliedstaaten zu gewähren sind. Für die Frage, ob ein Zusammentreffen von Ansprüchen auf Familienleistungen vorliegt, ist im Grundsatz ausreichend, dass ein materiell-rechtlicher Anspruch auf die entsprechende Leistung nach deutschem und ausländischem Recht besteht (BFH-Urteil in BFHE 259, 98, BStBl II 2017, 1237, Rz. 16, m.w.N.).

bb) Im Streitfall treffen die Ansprüche des Klägers auf Familienleistungen nach deutschem Recht (Kindergeld) und die Ansprüche der Kindsmutter auf Familienleistungen nach ungarischem Recht (Familienbeihilfe) für seine Kinder für den Streitzeitraum aufeinander. Entgegen der Auffassung des Klägers ist eine Anspruchskonkurrenz i.S. des Art. 68 Abs. 2 Satz 1 der VO Nr. 883/2004 nicht deshalb zu verneinen, weil der entsandte Kläger nach Art. 12 Abs. 1 der VO Nr. 883/2004 weiterhin den ungarischen Rechtsvorschriften unterliegt.

Zwar hat der EuGH zu Art. 10 der VO Nr. 574/72 und Art. 76 der VO Nr. 1408/71 entschieden, dass diese Antikumulierungsregeln Fälle der Kumulierung von Ansprüchen nach dem nationalen Recht des Wohnmitgliedstaats des Kindes mit Ansprüchen nach dem Recht des Beschäftigungsmitgliedstaats betreffen; darunter falle nicht die Situation, dass ein Mitgliedstaat zugleich der Wohnmitgliedstaat des betroffenen Kindes und der Beschäftigungsmitgliedstaat des entsandten Arbeitnehmers ist (vgl. EuGH-Urteil in ECLI:EU:C:2012:339, DStRE 2012, 999, Rz. 73 ff.). Dies kann jedoch nicht auf Art. 68 der VO Nr. 883/2004 übertragen werden. Denn die Antikumulierungsregel des Art. 68 Abs. 1 VO (EG) Nr. 883/2004 setzt nach ihrem Einleitungssatz – nur – voraus, dass für denselben Zeitraum und für dieselben Familienangehörigen Leistungen nach den Rechtsvorschriften mehrerer Mitgliedstaaten zu gewähren sind (so auch Wendl in Herrmann/Heuer/Raupach, § 65 EStG Rz. 9). Für das Zusammentreffen von Ansprüchen auf Familienleistungen genügt es daher grundsätzlich – wie bereits unter aa) ausgeführt –, dass ein materiell-rechtlicher Anspruch auf die entsprechende Leistung nach deutschem und ausländischem Recht besteht.

Auch der EuGH hat in dem vom Kläger in der mündlichen Verhandlung angeführten Urteil vom 25. April 2024 C-36/23, juris, Rz. 40 f., im Einklang mit der Auffassung des Senats ausgeführt, die Antikumulierungsvorschriften von Art. 68 der VO Nr. 883/2004 müssten Anwendung finden, wenn mehrere Ansprüche auf der Grundlage unterschiedlicher Rechtsordnungen geschuldet werden. Wie sich aus dem 35. Erwägungsgrund der VO Nr. 883/2004 ergebe, dienten diese Antikumulierungsvorschriften der Vermeidung ungerechtfertigter Doppelleistungen für den Fall des Zusammentreffens von Ansprüchen auf Familienleistungen. Soweit der 35. Erwägungsgrund der VO Nr. 883/2004 – wie der Kläger meint – ein anderes Verständnis nahe legen sollte, hat dies weder im Wortlaut des Art. 68 der VO Nr. 883/2004 noch in dem genannten EuGH-Urteil Niederschlag gefunden; nach diesem Erwägungsgrund sind zur Vermeidung ungerechtfertigter Doppelleistungen für den Fall des Zusammentreffens von Ansprüchen auf Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften des zuständigen Mitgliedstaats mit Ansprüchen auf Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften des Wohnmitgliedstaats der Familienangehörigen Prioritätsregeln vorzusehen.

Gegenteiliges ergibt sich nicht aus dem EuGH-Urteil in ECLI:EU:C:2018:555. Der EuGH hat dort unter Rz. 84 ausgeführt, Art. 12 Abs. 1 der VO Nr. 883/2004 übernehme im Wesentlichen den Inhalt von Art. 14 Abs. 1 Buchst. a der VO Nr. 1408/71. Da die Verordnung Nr. 883/2004 die Regel beibehalte, dass der entsandte Arbeitnehmer den Rechtsvorschriften des Staates unterliegt, in dem sein Arbeitgeber gewöhnlich tätig ist, und mit den beiden Verordnungen dieselben Ziele verfolgt würden, sei die Rechtsprechung des Gerichtshofs zur VO Nr. 1408/71 weiter analog heranzuziehen. Demgegenüber wurden die Kumulierungsregeln der VO Nr. 1408/71 und der VO Nr. 574/72 nicht, auch nicht im Wesentlichen, in Art. 68 der VO Nr. 883/2004 übernommen. Die Rechtsprechung des EuGH zur VO Nr. 1408/71 ist daher nicht auf Art. 68 der VO Nr. 883/2004 übertragbar. Dementsprechend befassen sich die BFH-Urteile vom 20. April 2023 III R 4/20, BFH/NV 2023, 953, und in BFHE 269, 320, BStBl II 2022, 176, auch nicht mit dem EuGH-Urteil in ECLI:EU:C:2018:555.

4. Nach Art. 68 Abs. 1 der VO Nr. 883/2004 ist der Anspruch der Kindsmutter auf ungarische Familienbeihilfe gegenüber dem Anspruch des Klägers auf deutsches Kindergeld vorrangig.

a) Nach Art. 68 Abs. 1 der VO Nr. 883/2004 gelten zur Vermeidung grenzüberschreitender Doppelleistungen konkurrierende Kindergeldansprüche folgende Priorisierungsregeln: Sind für denselben Zeitraum und für dieselben Familienangehörigen Leistungen nach den Rechtsvorschriften mehrerer EU-Mitgliedstaaten zu gewähren, so stehen nach Art. 68 Abs. 1 Buchst. a der VO Nr. 883/2004 an erster Stelle die durch eine Beschäftigung oder eine selbständige Erwerbstätigkeit ausgelösten Ansprüche. Hiernach folgen die durch den Bezug einer Rente und schließlich die durch den Wohnort ausgelösten Ansprüche. Sind Leistungen von mehreren Mitgliedstaaten aus denselben Gründen zu gewähren, so richtet sich die Rangfolge nach den folgenden subsidiären Kriterien: Bei Ansprüchen, die durch eine Beschäftigung oder eine selbstständige Erwerbstätigkeit ausgelöst werden, ist der Wohnort der Kinder maßgeblich (Art. 68 Abs. 1 Buchst. b Ziff. i der VO Nr. 883/2004). Für die Frage, was die Ansprüche i.S. des Art. 68 Abs. 1 der VO Nr. 883/2004 auslöst, ist darauf abzustellen, aufgrund welchen Tatbestands die berechtigte Person den Rechtsvorschriften des betreffenden Mitgliedstaats nach Art. 11 bis 16 der VO Nr. 883/2004 unterstellt ist (BFH-Urteil in BFHE 259, 98, BStBl II 2017, 1237, Rz. 25, m.w.N.). Auch insoweit kann der Senat dem EuGH-Urteil vom 25. April 2024 C-36/23, juris, nichts Gegenteiliges entnehmen.

b) Der Kläger wurde nach den Bescheinigungen A1 vom 18. Januar 2022 und 17. Januar 2023 im Streitzeitraum von seinem ungarischen Arbeitgeber zur Arbeit nach Deutschland entsandt. Als entsandter Arbeitnehmer hat er nach Art. 12 Abs. 1 der VO Nr. 883/2004 weiterhin den Rechtsvorschriften des Entsendestaats Ungarn unterlegen, weshalb auch der Kindergeldanspruch in Deutschland nicht durch die Beschäftigung ausgelöst worden ist. Da der Kläger auch keine Rente in Deutschland bezogen hat, ist der Anspruch als durch den Wohnort in Deutschland ausgelöst anzusehen (vgl. BFH-Urteil in BFHE 269, 320, BStBl II 2022, 176, Rz. 18); der Wohnort des Klägers ist in Deutschland, da er dort seinen gewöhnlichen Aufenthalt hat (vgl. Art. 1 Buchst. j der VO Nr. 883/2004).

5. Der vorrangige Anspruch der Kindsmutter auf ungarische Familienbeihilfe im Streitzeitraum schließt nach Art. 68 Abs. 2 Satz 3 der VO Nr. 883/2004 auch einen Anspruch auf die Zahlung eines Unterschiedsbetrags in Deutschland aus.

a) Im Falle der Nachrangigkeit des Kindergeldanspruchs in Deutschland wird dieser nach Art. 68 Abs. 2 Satz 2 Halbsatz 1 der VO Nr. 883/2004 bis zur Höhe des nach den vorrangig geltenden Rechtsvorschriften vorgesehenen Betrags ausgesetzt. Der an sich nach Art. 68 Abs. 2 Satz 2 Halbsatz 2 der VO Nr. 883/2004 vorgesehene Differenzbetrag muss gemäß Art. 68 Abs. 2 Satz 3 der VO Nr. 883/2004 allerdings nicht für Kinder gewährt werden, die in einem anderen Mitgliedstaat wohnen, wenn der entsprechende Leistungsanspruch ausschließlich durch den Wohnort ausgelöst wird (BFH-Urteil in BFHE 269, 320, BStBl II 2022, 176, Rz. 21, m.w.N.).

b) Im Streitfall sind die Voraussetzungen des Art. 68 Abs. 2 Satz 3 der VO Nr. 883/2004 erfüllt, da der Kindergeldanspruch des Klägers in Deutschland – wie unter 4b) ausgeführt – im Streitzeitraum nur durch den Wohnort ausgelöst worden ist und die Kinder in Ungarn gewohnt haben.

6. Schließlich hat die Familienkasse zu Recht mit Bescheid vom 23. August 2023 die ursprüngliche Kindergeldfestsetzung ab Oktober 2023 aufgehoben.

a) Gemäß § 70 Abs. 3 Satz 1 EStG können materielle Fehler der letzten Festsetzung durch Aufhebung oder Änderung der Festsetzung mit Wirkung ab dem auf die Bekanntgabe der Aufhebung oder Änderung der Festsetzung folgenden Monat beseitigt werden. § 70 Abs. 3 EStG betrifft die Fälle, in denen der zutreffende Sachverhalt der Familienkasse bekannt ist, sie die ihr bekannten Tatsachen jedoch rechtlich unzutreffend würdigt, oder ihrer Entscheidung irrtümlich einen unrichtigen Sachverhalt zugrunde legt (BFH-Urteil vom 26. Juli 2001 VI R 163/00, BFHE 196, 274, BStBl II 2002, 174, Rz. 15). § 70 Abs. 3 Satz 1 EStG räumt der Familienkasse kein Ermessen ein, sondern regelt die Aufhebung oder Neufestsetzung als gebundene Entscheidung (BFH-Urteil vom 21. Februar 2018 III R 14/17, BFHE 261, 210, BStBl II 2018, 481).

b) Im Streitfall war die ursprüngliche Kindergeldfestsetzung vom 26. August 2022 rechtlich fehlerhaft, weil der Anspruch des Klägers auf Gewährung von (Differenz-)Kindergeld aus den vorgenannten Gründen bereits in den Monaten Januar 2022 bis August 2022 nach Art. 68 Abs. 2 Satz 3 der VO Nr. 883/2004 ausgeschlossen gewesen ist; der Kläger war nach der Bescheinigungen A1 vom 18. Januar 2022 vom 3. Januar 2022 bis 2. Januar 2024 von seinem ungarischen Arbeitgeber zur Arbeit nach Deutschland entsandt worden und seine Kinder haben in dieser Zeit in Ungarn gewohnt.

7. Die Revision war mangels eines Zulassungsgrunds i.S. des § 115 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) nicht zuzulassen.

8. Die Kostenentscheidung beruht auf § 143 Abs. 1 i.V.m. § 135 Abs. 1 FGO. Die Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 24. November 2023 wirkt sich auf die Kostenentscheidung nicht aus, da das Begehren auf Aufhebung dieser Einspruchsentscheidung den Streitwert nicht erhöht hat; diese betrifft denselben Streitgegenstand wie die (inhaltsgleiche) Einspruchsentscheidung vom 31. Oktober 2023.