I.

Streitig ist die Höhe von als Betriebsausgaben abziehbaren Raumkosten und die Aufteilung von Vorsteuern auf Fachliteratur zwischen Gesellschaftern.

Der Kläger war vom […] Juni 2010 bis zum […] Mai 2011 an der [… XX] Partnerschaft beteiligt. Die zum 1. Juni 2010 gegründete Partnerschaft hat ihren Namen geändert und führt aktuell den Namen […] (in der Folge: Partnerschaft) und ist seit […] im Partnerschaftsregister des Amtsgerichts [… L-Stadt] (PR [… 333]) eingetragen. Die Partnerschaft erzielt Einkünfte aus selbständiger Arbeit, die vom Beklagten - dem Finanzamt - gesondert und einheitlich festgestellt werden; Partner in den Streitjahren waren der Kläger, […] (XT), […] (TH) und […] (NU). Nach fristloser Kündigung ist der Kläger am […] Mai 2011 aus der Partnerschaft ausgeschieden (Tag der Eintragung im Partnerschaftsregister am […]). NU trat im Laufe des Jahres 2010 in die Partnerschaft ein und ist im Jahr 2014 wieder ausgeschieden (Einträge im Partnerschaftsregister zum […]).

In den Streitjahren existierte kein schriftlicher Partnerschaftsvertrag und nur eine mündliche Gewinnverteilungsabrede. Die Gewinne werden nach Einnahmenüberschussrechnung ermittelt, die Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben werden den Partnern nach Kostenstellen zugeordnet. Hinsichtlich der Kostenverteilung wurde - zwischen allen Beteiligten unstreitig - mündlich vereinbart, dass die Kosten zu je einem Drittel zwischen XT, dem Kläger und TH aufgeteilt werden. Für die gemeinsam angeschaffte Fachliteratur war - ebenfalls unstreitig - die Ausnahme vereinbart, dass die Aufwendungen je zur Hälfte nur auf XT und den Kläger verteilt werden. Die Partnerschaft betrieb in den Streitjahren ihre Kanzlei in angemieteten Räumen in der [… S-Straße 99] in L-Stadt. Die Büroräume hatte XT bereits im Jahr 1996 aufgrund eines schriftlichen Vertrages vom 21. März 1996 angemietet. Nach der Gründung der Partnerschaft wurden von XT die Büroräume an die Partnerschaft aufgrund eines mündlichen Mietvertrages untervermietet; eine vertragliche Beziehung zwischen der Partnerschaft und dem Hauptvermieter bestand zu keiner Zeit des Streitzeitraumes. Bis zum […] Mai 2010 - vor der Gründung der Partnerschaft - waren die Büroräume von XT, dem Kläger und TH als Bürogemeinschaft genutzt worden; XT hatte Räume an den Kläger und TH untervermietet. In der Partnerschaft wurde außerdem mündlich vereinbart, dass die drei Partner, der Kläger, XT und TH einen monatlichen Kostenvorschuss an die Partnerschaft in Höhe von jeweils 2.700,00 € bezahlten; diese Vereinbarung galt ab dem Monat Juni 2010.

In der Feststellungserklärung für 2010 vom 3. April 2012 erklärte die Partnerschaft für das Jahr 2010 einen Gewinn in Höhe von 190.365 €, der mit Anteilen von 49.406 € auf XT, mit 79.072 € auf den Kläger, mit 48.495 € auf TH und mit 13.392 € auf NU aufgeteilt wurde. In der Einnahmenüberschussrechnung für den Zeitraum vom 1. Juni 2010 bis 31. Dezember 2010 waren Raumkosten in Höhe von 26.179,29 € als Betriebsausgaben ausgewiesen, die sich in die Miete für die Geschäftsräume mit 22.612,37 € (Sachkonten 06305 und 06310) und die sonstigen Aufwendungen (unter anderem für Energie; Sachkonten 06325 und 06345) mit 3.566,92 € unterteilten. Aufwendungen für Fachliteratur waren in Höhe von 5.345,19 € als Betriebsausgaben geltend gemacht, wovon Aufwendungen in Höhe von 3.362,68 € als Fachliteratur TEH (Sachkonto 06829) bezeichnet waren, sowie weitere Beträge von 1.157,75 € als Fachliteratur XT und 824,76 € als Fachliteratur des Klägers. Die abziehbare Vorsteuer in Höhe von 7% (insgesamt) war mit 520,33 € (Sachkonto 01401) als Betriebsausgaben geltend gemacht. Das Finanzamt folgte den Angaben im Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen (Feststellungsbescheid) für 2010 vom 27. Juni 2012 nur hinsichtlich eines nicht streitigen Punktes (der Fahrten der Feststellungsbeteiligten zwischen Wohnung und Betriebsstätte) nicht und erhöhte deshalb die Gewinnanteile der Feststellungsbeteiligten entsprechend und den Gesamtgewinn auf 194.879,38 €. Den dagegen gerichteten Einsprüchen der Partnerschaft und des Klägers half das Finanzamt ab, änderte den Feststellungsbescheid 2010 vom 24. März 2014 (hinsichtlich der Privatanteile der Feststellungsbeteiligten für die Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte) und ging nun von Einkünften aus selbstständiger Arbeit der Partnerschaft von 191.697,27 € (Gewinn der Gesamthand) aus, sowie von den folgenden Anteilen der Feststellungsbeteiligten: 49.687,40 € für XT, 78.703,39 € für den Kläger, 49.596,90 € für TH und 13.709,58 € für NU.

In der Feststellungserklärung für 2011 vom 27. Februar 2013 erklärte die Partnerschaft einen Gewinn von 200.009,99 €, den sie mit Anteilen von 82.685,29 auf XT, von -756,75 € auf den Kläger, von 75.755,00 € auf TH und von 42.326,45 € auf NU verteilte. Zusätzlich waren für den Kläger Sonderbetriebseinnahmen von 298,69 € und Sonderbetriebsausgaben von 512,11 € erklärt. In der Einnahmenüberschussrechnung waren die folgenden Aufwendungen für Fachliteratur als Betriebsausgaben geltend gemacht: Fachliteratur XT 1.904,33 €, Fachliteratur Kläger 1.734,79 €, Fachliteratur NU 411,87 €, Fachliteratur TEH 3.276,92 € (Sachkonto 06829), Fachliteratur TH 2.934,55 €. Die Partnerschaft berücksichtigte bei den Kostenaufteilungen, dass der Kläger […] April 2011 aus den Räumen der Partnerschaft ausgezogen war und rechnete ihm nur Aufwendungen bis zu diesem Zeitpunkt zu; die Aufwendungen für Fachliteratur unter dem Sachkonto 06829 betrugen bis zu diesem Zeitpunkt 3.044,05 €. Mit ihrer Berichtigungserklärung vom 26. April 2013 teilte die Partnerschaft mit, dass die Kfz-Privatanteile für die Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte 2011 für XT und TH versehentlich doppelt verbucht worden seien und deshalb die Gewinnanteile von XT um 478,56 € und TH um 1.884,00 € zu vermindern seien. Das Finanzamt stellte deshalb im Feststellungsbescheid für 2011 vom 22. Mai 2013 Einkünfte aus selbstständiger Arbeit für die Partnerschaft von 197.434,01 € fest (darin ein Gewinn der Gesamthand von 197.647,34 €). Die Gewinnanteile stellte das Finanzamt mit 82.206,73 € für XT, mit -970,17 € für den Kläger (darin ein Anteil aus Gewinn der Gesamthand von -756,75 €, sowie Sonderbetriebseinnahmen von 298,69 € und Sonderbetriebsausgaben von 512,11 €), mit 73.871,00 € für TH und mit 42.326,45 € für NU fest.

Gegen die Feststellungsbescheide für 2010 und für 2011 erhob der Kläger Einsprüche und zwar mit Telefax vom 25. April 2014 gegen den Feststellungsbescheid für 2010 vom 24. März 2014 und mit Telefax vom 24. Juni 2013 gegen den Feststellungsbescheid für 2011 vom 22. Mai 2013. Mit seinen Einsprüchen wendete sich der Kläger - soweit in diesem Klageverfahren noch streitig - dagegen, dass im Gewinn des Streitjahres 2010 die Büroraummiete für Juni als Betriebsausgabe bisher nicht berücksichtigt worden sei und dass in den beiden Streitjahren die Kosten der Fachliteratur zwischen den drei Feststellungsbeteiligten, ihm, XT und TH, und nicht nur zwischen ihm und XT unzutreffend aufgeteilt worden seien. Deshalb sei sein Gewinnanteil in den beiden Streitjahren zu hoch festgestellt worden. Die Partnerschaft wurde vom Beklagten zum Einspruchsverfahren gemäß § 360 Abs. 3 Abgabenordnung (AO) hinzugezogen. Im Einspruchsverfahren wies die hinzugezogene Partnerschaft daraufhin, dass von den Gesamtkosten für Fachliteratur kein Anteil auf TH umgelegt worden sei; die übrigen Kosten seien gedrittelt geworden. Mit Einspruchsentscheidung vom 19. Oktober 2017 wurden die Einsprüche des Klägers gegen die Feststellungsbescheide für 2010 und 2011 als unbegründet zurückgewiesen.

Mit seiner dagegen gerichteten Klage verfolgt der Kläger die Begehren aus den Einspruchsverfahren weiter. Sein Gewinnanteil aus der Partnerschaft für das Jahr 2010 sei um 1.795,85 € (1.756,92 + 38,93 = 1.795,85) und für das Jahr 2011 um 35,51 € zu vermindern. Zwischen der Partnerschaft und XT sei in dem Untermietverhältnis eine monatliche Miete von 5.270,77 € (brutto) vereinbart worden. Die Höhe der vereinbarten Monatsmiete ergebe sich aus den Überweisungen der Partnerschaft an XT für den Juli 2010 mit Überweisungen von 2.500,00 € am 9. Juli 2010 und 2.770,77 € am 12. Juli 2010 (FG-Akte Bl 71+73: 2.500,00 + 2.770,77 = 5.270,77 für Juli 2010). Die Partnerschaft habe ihren Betrieb bereits im Juni 2010 aufgenommen und dabei die Räume genutzt, die die Gründungspartner der Partnerschaft (er, XT und TH) zuvor bereits als Bürogemeinschaft genutzt hätten. Den Bankauszügen der Partnerschaft sei für Juni 2010 keine Zahlung an den Untervermieter XT zu entnehmen. Der Vortrag der Partnerschaft, dass die Miete für den Monat Juni 2010 erst nach dem Vergleich vor dem Landgericht L-Stadt vom 6. August 2014 im Oktober 2014 bezahlt worden sei, sei unzutreffend; dieser Vergleich betreffe das Hauptmietverhältnis zwischen XT und seinem Vermieter und habe mit dem Untermietverhältnis zwischen XT und der Partnerschaft nichts zu tun. Der auf den Kläger entfallende Anteil an der Büromiete für Juni 2010 betrage ein Drittel des Gesamtbetrages von 5.270,77 € (inklusive Umsatzsteuer), mithin 1.756,92 €. Da zu Beginn der Partnerschaft ein entsprechendes Bankkonto der Partnerschaft noch nicht nutzbar gewesen sei, hätten die Partner zur Deckung der Mietkosten für Juni 2010 wie bisher (zur Zeit der Bürogemeinschaft) die Zahlungen direkt auf das Bankkonto von XT geleistet. Den Differenzbetrag zum vereinbarten monatlichen Kostenbeitrag von 2.700,00 € hätten die Partner dann auf das Bankkonto der Partnerschaft zur weiteren Verwendung bezahlt. Er habe für den Juni 2010 zwei Zahlungen geleistet, nämlich eine erste Zahlung in Höhe von 1.547,00 € von seinem Bankkonto am 31. Mai 2010 auf das Bankkonto des XT bei der [… (Y-Bank) ] und eine zweite Zahlung in Höhe von 1.153,00 € am 28. Juni 2010 auf das Konto der Partnerschaft bei der [… (X-Bank) ]. Die Zahlung der Miete für Juni 2010 durch die Partnerschaft sei also im Wege der abgekürzten Zahlung direkt von den Gründungspartnern an den Untervermieter XT erfolgt. Diese den besonderen Umständen zu Beginn der Partnerschaft geschuldete Vorgehensweise sei nicht ordnungsgemäß in der Buchhaltung der Partnerschaft nachvollzogen worden. Demgemäß seien in der Gewinnermittlung für 2010 die Betriebsausgaben für die Mietzahlungen nicht vollständig berücksichtigt. Dies ergebe sich auch aus der betriebswirtschaftlichen Auswertung für das Rumpfwirtschaftsjahr 2010. Dort seien die Raumkosten mit insgesamt 23.130,43 € (netto) niedergelegt. Teile man diesen Betrag durch die Mietdauer von sieben Monaten (im Juni 2010 bis Dezember 2010) ergebe sich lediglich ein monatlicher Gesamtnettobetrag von 3.304,34 €. Damit liege eine erhebliche Differenz von über 1.000,00 € zu der vereinbarten monatlichen Nettomiete vor. Dies belege, dass vergessen worden sei, die Mietzahlung für Juni 2010 zu berücksichtigen. Bei der Fachliteratur sei der Nettobetrag der Betriebsausgaben für die gemeinsame Fachliteratur zwar zutreffend je zur Hälfte auf ihn und XT verteilt worden. Die zusätzlich für die Fachliteratur gezahlte abziehbare Vorsteuer, die in einem besonderen Sachkonto verbucht worden sei, sei jedoch nicht nur zwischen ihm und XT verteilt worden, sondern zu Unrecht auf drei Feststellungsbeteiligte (nämlich zusätzlich auch auf TH) umgelegt worden. Lege man die Nettobeträge der Betriebsausgaben für Fachliteratur von 3.362,68 € für 2010 und 3.044,05 € für 2011 zu Grunde, und verteile die darauf entfallende bezahlte Vorsteuer nur auf ihn und XT, würden sich seine Betriebsausgaben für 2010 um 38,93 € und für 2011 um 35,51 € erhöhen.

Der Kläger beantragt,

Der Gewinnanteil des Klägers aus seiner Beteiligung an der [… Partnerschaft] wird für das Jahr 2010 um 1.795,85 € und für das Jahr 2011 um 35,51 € vermindert.

Das Finanzamt beantragt,

die Klage abzuweisen.

Das Finanzamt ist der Auffassung, dass die Zahlungen des Klägers in Höhe von 1.547,00 € am 31. Mai 2010 auf das Bankkonto des XT bei der [… (Y-Bank) ] und der weitere Betrag in Höhe von 1.153,00 € am 29. Juni 2010 auf das Bankkonto der Partnerschaft keine Betriebsausgaben der Partnerschaft darstellen würden, sondern erfolgsneutrale Vorauszahlungen des Klägers auf die vereinbarte Kostenpauschale von 2.700,00 €. Betriebsausgaben lägen erst in dem Augenblick vor, in dem die Partnerschaft die Ausgaben für die Miete auch tatsächlich verausgabe. Ein Abfluss der Miete bei der Partnerschaft für Juni 2010 sei aber nicht erfolgt. Damit sei die Zahlung über 1.547,00 € als Vorschuss auf die Mietkosten erfolgsneutral auf einem Verrechnungskonto zu verbuchen. Erfasst worden sei diese Zahlung über 1.547,00 € auf dem Sachkonto für durchlaufende Posten in der Buchführung des XT. Soweit XT der Partnerschaft aus dem Untermietvertrag im Jahr 2010 die Mieten in Rechnung gestellt habe, seien diese auch als Betriebsausgaben in der Gewinnermittlung der Partnerschaft berücksichtigt worden. Dass XT die Zahlung über 1.547,00 € bei der Umbuchung von seinem Konto bei der Y-Bank auf sein Konto bei der [… (Z-Bank) ] am 11. Juni 2010 als „Übertrag Miete“ bezeichnet habe, und ob er den Betrag bei seinen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung als Mieteinnahme erklärt habe, sei für den Betriebsausgabenabzug der Partnerschaft nicht entscheidend. Im Übrigen würde der vom Kläger geltend gemachte Betrag in Höhe von 1.547,00 € auch nicht mit seinem Anteil an der monatlichen Miete der Partnerschaft übereinstimmen. Die monatliche Miete der Partnerschaft habe 3.640,00 € brutto betragen; der Klägeranteil betrage damit 1.213,33 €. Außerdem habe der Kläger bei seiner Überweisung am 31. Mai 2010 über 1.547,00 € den Verwendungszweck „Vorl. Beitrag Kosten PartG“ angegeben und in der [… OO-Software] Buchführung des Klägers habe dieser den Zahlungsabfluss am 1. Juni 2010 mit dem Vermerk „noch als Einzelanwalt an XT direkt gezahlt“ versehen. Aus den Vermerken des Klägers könne also nicht auf Zahlungen geschlossen werden, die die Partnerschaft betreffen würden.

Die Beigeladenen haben keine Anträge gestellt.

Die Beigeladenen zu 1 (XT), 3 (TH) und 4 (Partnerschaft) tragen vor, dass von den Partnern in der Partnerschaft ab Juni 2010 vereinbart worden sei, dass jeder Partner für sämtliche Kosten der Partnerschaft ab Juni 2010 einen monatlichen Beitrag von 2.700,00 € auf das Bankkonto der Partnerschaft einbezahle. Über die Büroräume der Partnerschaft habe es keinen schriftlichen Mietvertrag, sondern nur einen mündlichen Mietvertrag zwischen XT und der Partnerschaft gegeben; XT habe die Büroräume an die Partnerschaft untervermietet. Im Streitjahr 2010 habe das Mietverhältnis über die Räumlichkeiten in der S-Straße 99 für die Kanzlei zwischen XT und den Eheleuten [… NN] bestanden. Die Eheleute NN hätten sich im Jahr 2009 oder 2010 getrennt und XT sei aufgefordert worden, die Mietzahlungen für das Haus S-Straße 99 an Frau NN (nunmehr […]), zu bezahlen (FG-Akte Bl 318). Mündlich sei vereinbart gewesen, dass die Partnerschaft von ihrem Bankkonto einen monatlichen Mietzins in Höhe von 3.640,00 € (brutto) an ihren Vermieter XT bezahle. Die Behauptung des Klägers, dass ein monatlicher Mietzins von 5.270,77 € vereinbart gewesen sei, sei unzutreffend. XT habe von seinem Bankkonto die monatlichen Mietzinsen für die Büroräume an seine Vermieterin, im Jahr 2010 Frau NN, bezahlt. Von dem Bankkonto der Partnerschaft seien auf sein Bankkonto unter anderem die mündlich vereinbarten monatlichen Mietzinsen für die Büroräume der Partnerschaft in Höhe von 3.640,00 € brutto (3.058,82 netto) und ein weiterer Betrag in Höhe von 500,00 € brutto für Vorauszahlungen für Telefon und Portoanlage überwiesen werden. Für den Monat Juni 2010 sei aber die Miete weder im Jahr 2010 noch im Jahr 2011 bezahlt worden. Im Juni 2010 habe das Bankkonto der Partnerschaft noch nicht existiert. Deshalb habe der Kläger zunächst den bis Mai 2010 noch in der Bürogemeinschaft vereinbarten Betrag in Höhe von 1.547,00 € am 11. Juni 2010 auf das Bankkonto des XT bei der Y-Bank und den noch ausstehenden Differenzbetrag zu der vereinbarten Kostenpauschale von 2.700,00 € in Höhe von 1.153,00 € am 29. Juni 2010 auf das Bankkonto der Partnerschaft überwiesen. Die erste Zahlung in Höhe von 1.547,00 € sei zwar auf das Bankkonto des XT überwiesen worden, es habe sich aber bei dieser Zahlung nicht um die Mietzahlung für Juni 2010 sondern einen ersten Teilbetrag der in der Partnerschaft vereinbarten Kostenpauschale von 2.700,00 € für Juni 2010 gehandelt. Diese Zahlung über 1.547,00 € sei dann am 11. Juni 2010 auf das Bankkonto des XT bei der Z-Bank weiter überwiesen worden. Von diesem Bankkonto würden neben den Mietzahlungen an die Vermieter des XT auch weitere Kosten wie die Telefonanlage bezahlt. Die Zahlung über 1.547,00 € sei in der Buchführung des XT zuerst als durchlaufender Posten am 1. Juni 2010 erfasst worden; dann sei diese Buchung am 10. Juni 2010 storniert worden, da dieser Betrag als Mietzahlung des Klägers eingestuft worden sei.

Mit Beschluss vom 16. Oktober 2018 wurde die Partnerschaft (Beigeladene zu 4) zum Verfahren notwendig beigeladen. Mit weiterem Beschluss vom 3. Januar 2019 wurden XT (Beigeladener zu 1), TH (Beigeladene zu 3) und NU (Beigeladener zu 2) zum Verfahren notwendig beigeladen.

Mit Anordnung vom 31. Mai 2019 hat der Berichterstatter diverse Unterlagen aus der Finanzbuchhaltung der Partnerschaft von den Beigeladenen angefordert. Die Partnerschaft und XT haben darauf mit Schreiben vom 5. Juli 2019, 13. August 2019 und 21. August 2019 geantwortet und Unterlagen vorgelegt. Auf die weitere Anordnung des Berichterstatters vom 29. August 2019 haben die Partnerschaft und XT mit Schreiben vom 16. September 2019 geantwortet und zusätzliche Unterlagen vorgelegt.

Mit Beschluss vom 30. Januar 2020 hat der Senat die Beweisaufnahme durch die Einvernahme der Zeugin […] (PQ) angeordnet und mit Beschluss vom 24. März 2020 diesen Beschluss aufgehoben. Mit Beschluss vom 16. April 2020 hat der Senat die Beweisaufnahme der Zeugin PQ durch schriftliche Vernehmung angeordnet; die Zeugin hat mit Schreiben vom 7. Mai, 11. Mai und 11. Mai 2020 die Fragen beantwortet (wegen des Inhalts der Zeugenaussage wird auf diese Schreiben verwiesen; FG-Akte Bl 592-606, 608). Mit weiterem Beschluss vom 16. April 2020 hat der Senat - auf den Antrag des Klägers - die Beweisaufnahme durch die Einvernahme der Zeugin PQ angeordnet. In der mündlichen Verhandlung am 26. Mai 2020 haben alle Beteiligten auf die Einvernahme der Zeugin PQ verzichtet; der Senat hat darauf diesen Beschluss über die Einvernahme von PQ im Termin aufgehoben.

Wegen des weiteren Vorbringens der Beteiligten wird auf die ausgetauschten Schriftsätze und das Protokoll über die mündliche Verhandlung verwiesen.