VGH München, Beschluss v. 23.06.2026 – 4 CS 26.573
Titel:
Festsetzungsfrist für einen Haftungsbescheid nach der AO 
Normenketten:
AO § 1 Abs. 2, § 3 Abs. 2, § 122 Abs. 1, § 171 Abs. 10, § 191 Abs. 3
VwGO § 122, § 146 Abs. 4 S. 6
Leitsätze:
Aufgrund der von § 191 Abs. 3 Satz 4 Halbs. 2 AO angeordneten sinngemäßen Geltung des § 171 Abs. 10 AO endet die für den Haftungsbescheid laufende Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf von zwei Jahren seit Bekanntgabe der Steuerfestsetzung. (Rn. 12)
Aufgrund der von § 191 Abs. 3 S. 4 AO angeordneten sinngemäßen Geltung des § 171 Abs. 10 AO endet die für den Haftungsbescheid laufende Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf von zwei Jahren seit Bekanntgabe der Steuerfestsetzung. (Rn. 12) (redaktioneller Leitsatz)
Schlagworte:
Gewerbesteuerrecht, Kommanditgesellschaft, Haftungsbescheid, Festsetzungsfrist, Inhaltsadressat, Bekanntgabeadressat, Gewerbesteuerrückstände, Falschbezeichnung, Anhörung, Ermessen der Behörde, Abgabenordnung, Steuerrecht
Vorinstanz:
VG Bayreuth, Beschluss vom 12.03.2026 – B 4 S 26.5
 
Tenor
I. Die Beschwerde des Antragstellers gegen den Beschluss des Verwaltungsgerichts Bayreuth vom 12. März 2026 – B 4 S 26.5 – in seinem ablehnenden Teil wird zurückgewiesen.
II. Der Antragsteller trägt die Kosten des Beschwerdeverfahrens.
III. Der Streitwert wird auf 5.896,45 Euro festgesetzt.
Gründe
I.
1
Der Antragsteller begehrt einstweiligen Rechtsschutz gegen einen Bescheid der Antragsgegnerin vom 30. April 2025, mit dem er u.a. für Gewerbesteuerrückstände der B. J. B. und K. KG (Kommanditgesellschaft) in Haftung genommen und zu deren Bezahlung verpflichtet wird.
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Die Firma der Kommanditgesellschaft lautete bis ins Jahr 2016 B. J. B. und K. GmbH & Co. KG. Die Umfirmierung erfolgte im Zusammenhang mit dem Ausscheiden der GmbH als persönlich haftender Gesellschafterin und dem Eintritt des Antragstellers als persönlich haftendem Gesellschafter.
3
Mit an die B. J. B. und K. GmbH & Co. KG adressierten Bescheiden vom 25. Oktober 2023 setzte die Antragsgegnerin für den Gewerbebetrieb „B. J.“ die Gewerbesteuer für das Jahr 2019 auf 9.598,27 Euro und für das Jahr 2020 auf 12.635 Euro fest. Die Bescheide wurden nach Aktenlage als Einwurf-Einschreiben zur Post gegeben. Die angegebene Geschäftsadresse ist auch die Privatanschrift des Antragstellers.
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Mit ebenfalls an die B. J.B. und K. GmbH & Co. KG adressiertem Bescheid vom 30. Juli 2024 setzte die Antragsgegnerin für den Gewerbebetrieb „B. J.“ die Gewerbesteuer für das Jahr 2021 auf 13.821,13 Euro fest. Auch dieser Bescheid wurde nach Aktenlage als Einwurf-Einschreiben zur Post gegeben. Mit Bescheid vom 5. November 2024 wurde die Festsetzung für das Jahr 2021 geändert und auf 1.355,54 Euro reduziert; dieser Bescheid wurde nach Aktenlage als einfacher Brief zur Post gegeben.
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Mit Schreiben vom 2. April 2025 hörte die Antragsgegnerin den Antragsteller als persönlich haftenden Gesellschafter der Kommanditgesellschaft zum Erlass eines Haftungsbescheids an. Der Antragsteller nahm mit Schriftsatz seines Bevollmächtigten vom 16. April 2025 Stellung.
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Mit dem Bescheid vom 30. April 2025 wird der Antragsteller für die Gewerbesteuerrückstände der Kommanditgesellschaft, Mahngebühren, Säumniszuschläge und Nachforderungszinsen in einer Gesamthöhe von 25.866,81 Euro in Haftung genommen und verpflichtet, diesen Betrag bis zum 1. Juni 2025 an die Antragsgegnerin zu bezahlen. Zur Begründung wurde u.a. ausgeführt, die Kommanditgesellschaft habe nach Mitteilung des Gerichtsvollziehers G. vom 10. Oktober 2024 ihren Geschäftsbetrieb zum 30. Dezember 2021 eingestellt, es seien keine Konten mehr vorhanden und die Verbindlichkeiten würden von dem Antragsteller privat beglichen. Als persönlich haftender Gesellschafter hafte der Antragsteller persönlich für die Verbindlichkeiten der Kommanditgesellschaft. In dem Bescheid wird darauf hingewiesen, dass die Einlegung eines Rechtsbehelfs gemäß § 80 Abs. 2 Satz 1 VwGO keine aufschiebende Wirkung entfaltet.
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Gegen den Haftungsbescheid hat der Antragsteller am 30. Mai 2025 Widerspruch erheben lassen, über den nach Aktenlage noch nicht entschieden worden ist. Im Januar 2026 hat er beim Verwaltungsgericht beantragt, die aufschiebende Wirkung des Widerspruchs wiederherzustellen. Zur Begründung führte er u.a. aus, die Haftungsansprüche seien verjährt. Seine Heranziehung als Haftungsschuldner sei außerdem sowohl formell rechtswidrig als auch ermessensfehlerhaft; die Antragsgegnerin habe nicht ausreichend dargelegt, dass sie die Steueransprüche gegen die Kommanditgesellschaft ausreichend verfolgt habe.
8
Das Verwaltungsgericht hat im Beschluss vom 12. März 2026 den Antrag, soweit er sich gegen die Haftung für Säumniszuschläge und Nachforderungszinsen richtet, als Antrag auf Feststellung der aufschiebenden Wirkung des Widerspruchs ausgelegt und diesem stattgegeben; diese beiden Nebenleistungen unterfielen nicht dem Anwendungsbereich des § 80 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 VwGO. Im Übrigen hat es den Antrag nach § 80 Abs. 5 Satz 1 VwGO abgelehnt. Das Verwaltungsgericht geht davon aus, dass der Haftungsbescheid nach § 191 Abs. 1 AO rechtmäßig ist. Die Gewerbesteuer sei gegenüber der Kommanditgesellschaft mit den Bescheiden vom 25. Oktober 2023, 30. Juli 2024 und 5. November 2024 wirksam festgesetzt worden. Dass die Bescheide an die GmbH & Co. KG und nicht an die Kommanditgesellschaft adressiert gewesen seien, hindere eine wirksame Bekanntgabe an die Kommanditgesellschaft nicht. Der Inhalts- und Bekanntgabeadressat der jeweiligen Steuerfestsetzung sei aus den Bescheiden hinreichend bestimmt erkennbar gewesen. Die Steuerbescheide gälten nach Art. 4 Abs. 2 Satz 2 VwZVG in der bis zum 31. Dezember 2024 geltenden Fassung bzw. Art. 41 Abs. 2 Satz 1 und 3 BayVwVfG in der bis zum 31. Dezember 2024 geltenden Fassung jeweils als am dritten Tag nach der Aufgabe zur Post zugestellt; dass sie nicht zugegangen wären, werde von Antragstellerseite nicht einmal behauptet. Die Ansprüche, für die der Antragsteller kraft Gesetzes gemäß § 161 Abs. 2 HGB hafte, seien nicht wegen Eintritts der fünfjährigen Zahlungsverjährung erloschen. Dem Haftungsbescheid stehe auch nicht der Eintritt der Festsetzungsverjährung entgegen. Das ihr durch § 191 Abs. 1 Satz 1 AO eröffnete Ermessen habe die Antragsgegnerin in rechtmäßiger Weise ausgeübt. Das Verwaltungsgericht hält auch die Verpflichtung des Antragstellers zur Zahlung für rechtmäßig; sie sei auf der Grundlage von § 219 Satz 1 AO erfolgt. Die Antragsgegnerin habe auf Grundlage der Mitteilung des Gerichtsvollziehers davon ausgehen dürfen, dass weitere Vollstreckungsmaßnahmen gegenüber der Kommanditgesellschaft aussichtslos sein würden. Anhaltspunkte für eine Änderungen der Sachlage hätten nicht bestanden, die Kommanditgesellschaft habe keine erneute Aufnahme der Gewerbeausübung angezeigt.
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Gegen die Teilablehnung seines Antrags richtet sich die Beschwerde des Antragstellers, mit der er beantragt, die aufschiebende Wirkung des Widerspruchs hinsichtlich der angeforderten Gewerbesteuer bzw. der Mahngebühren anzuordnen.
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Hinsichtlich der Einzelheiten wird auf die Gerichts- und Behördenakten verwiesen.
II.
11
1. Die Beschwerde bleibt ohne Erfolg. Das Verwaltungsgericht hat den Antrag des Antragstellers auf Anordnung der aufschiebenden Wirkung des Widerspruchs gegen den Bescheid der Antragsgegnerin vom 30. April 2025 im Ergebnis zu Recht abgelehnt. Die mit der Beschwerde vorgebrachten Gründe, auf die sich die Prüfung durch den Verwaltungsgerichtshof beschränkt (§ 146 Abs. 4 Satz 6 VwGO), führen zu keiner anderen Beurteilung.
12
a) Dem Erlass des Haftungsbescheids vom 30. April 2025 stand keine Festsetzungsverjährung entgegen. Gemäß § 191 Abs. 3 Satz 4 Halbs. 2 AO gilt – der eine Ablaufhemmung anordnende (vgl. OVG NW, B.v. 3.4.2020 -14 B 313/20 – juris Rn. 2) – § 171 Abs. 10 AO sinngemäß, wenn die Steuer zum Zeitpunkt des Erlass des Haftungsbescheids bereits festgesetzt worden ist. Aufgrund der sinngemäßen Anwendung des § 171 Abs. 10 AO endet die für den Haftungsbescheid laufende Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf von zwei Jahren seit der Bekanntgabe der Steuerfestsetzung (vgl. nur Specker in BeckOK AO, 36. Edition, Stand 1.4.2026, § 191 Rn. 284; Kratzsch in Koenig, AO, 6. Aufl. 2026, § 191 Rn. 104; OVG NW, B.v. 3.4.2020 -14 B 313/20 – juris Rn. 5; auch BFH, B.v. 4.9.2022 – I B 145/01 – NVwZ 2003, 638 – juris Rn. 17 [„Der Steuerbescheid wirkt dann für den Haftungsbescheid wie ein Grundlagenbescheid.“]). Die Festsetzungsfrist für den Erlass eines Haftungsbescheids war damit – auch bezogen auf die Festsetzungsbescheide vom 25. Oktober 2023 – im April 2025 noch nicht abgelaufen.
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Der Antragsteller beruft sich in der Beschwerdebegründung auf eine von ihm als Gegenauffassung bezeichnete Auffassung, bei der sinngemäßen Anwendung des § 171 Abs. 10 AO im Bereich des Gewerbesteuerrechts sei nicht auf die Bekanntgabe der Steuerfestsetzung, sondern auf die Bekanntgabe des Messbescheids abzustellen. Dass eine solche Auffassung in Rechtsprechung oder Literatur vertreten wird, hat er aber nicht dargelegt. Sie widerspricht zudem bereits dem Wortlaut des § 191 Abs. 3 Satz 4 AO, der ausdrücklich danach differenziert, ob die Steuer festgesetzt worden ist oder nicht. Dementsprechend stellt auch der Bundesfinanzhof im Bereich des Gewerbesteuerrechts auf die Gewerbesteuerfestsetzung ab (vgl. BFH, B.v. 4.9.2002 – I B 145/01 – NVwZ 2003, 638 – juris Rn. 19).
14
b) Ohne Erfolg macht der Antragsteller geltend, es fehle an einer „hinreichend gesicherten Tatsachenbasis“ für die Annahme einer „wirksamen Bekanntgabe des jeweils maßgeblichen Bescheids“ (vgl. Beschwerdegründung S. 4). Das Verwaltungsgericht hat im Ergebnis zutreffend entschieden, dass die Bescheide vom 25. Oktober 2023 und derjenige vom 30. Juli 2024 gegenüber der Kommanditgesellschaft ergangen und ihr wirksam bekanntgegeben worden sind.
15
Das Verwaltungsgericht differenziert allerdings unzureichend zwischen dem Inhaltsadressaten und dem Bekanntgabeadressaten der Steuerbescheide. Der Inhaltsadressat des (Gewerbe-)Steuerbescheids ist – in den Worten der insoweit maßgeblichen Abgabenordnung (vgl. § 1 Abs. 2 Nr. 3 i.V.m. § 3 Abs. 2 AO; zur Geltung der Abgabenordnung s. auch BayVGH, U.v. 14.7.2016 – 4 BV 15.1540 – juris Rn. 16 ff.) – derjenige Beteiligte, für den der Verwaltungsakt bestimmt ist (vgl. § 122 Abs. 1 Satz 1 AO). Bekanntgabeadressat ist diejenige Person, der der Verwaltungsakt bekannt zu geben ist. Inhalts- und Bekanntgabeadressat können, müssen aber nicht identisch sein.
16
Der Auffassung des Verwaltungsgerichts, trotz der Verwendung des Zusatzes „GmbH & Co. KG“ in den jeweiligen Bescheiden ergäben sich keine Zweifel daran, dass Inhaltsadressatin und Steuerschuldnerin die Kommanditgesellschaft sein soll (Beschluss S. 16), setzt der Antragsteller in der Beschwerdebegründung nichts Substantiiertes entgegen. Er beschränkt sich im Wesentlichen auf die Behauptung, ob eine Falsch- oder Altfirmenbezeichnung im Einzelfall unschädlich sei, hänge von der eindeutigen Erkennbarkeit des Inhalts- und Bekanntgabeadressaten ab. Dass die Kommanditgesellschaft nicht als Inhaltsadressatin erkennbar sein soll, behauptet der Antragsteller aber nicht. Auch der Senat geht im Übrigen davon aus, dass der Antragsgegnerin bei der Adressierung lediglich eine unschädliche Falschbezeichnung unterlaufen ist (vgl. BFH, U.v. 8.11.1995 – V R 64/94 – juris Rn. 11 ff.). Ungeachtet des Wechsels des Komplementärs hat die Kommanditgesellschaft ihre Identität beibehalten. Aus Sicht des Antragstellers, der zum Zeitpunkt der Bekanntgabe der Bescheide persönlich haftender Gesellschafter der Gesellschaft und deren Geschäftsführer war, konnten keine Zweifel daran bestehen, dass die Kommanditgesellschaft Inhaltsadressatin und Steuerschuldnerin sein soll.
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Substantiierte Einwände gegen die Auffassung des Verwaltungsgerichts, die Bescheide seien der Kommanditgesellschaft auch wirksam bekanntgegeben worden, enthält die Beschwerdebegründung ebenfalls nicht.
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Ein (Gewerbe-)Steuerbescheid, der gegenüber einer Kommanditgesellschaft ergehen soll, kann dieser nicht selbst bekanntgegeben werden. Bekanntgabeadressat ist vielmehr ein geschäftsführender Gesellschafter (vgl. § 122 Abs. 1 Satz 1 AO i.V.m. § 34 Abs. 1 Satz 1 AO in der bis zum 31.12.2023 geltenden Fassung [„Geschäftsführer von nicht rechtsfähigen Personenvereinigungen“; vgl. Rosenke in BeckOK AO, 26. Edition, Stand 1.10.2023, § 34 Rn. 145]) bzw. ein gesetzlicher Vertreter (vgl. § 122 Abs. 1 Satz 1 AO i.V.m. § 34 Abs. 1 Satz 1 AO in der ab dem 1.1.2024 geltenden Fassung [„gesetzlicher Vertreter rechtsfähiger Personenvereinigungen“; vgl. Rosenke in BeckOK AO, 36. Edition Stand 1.4.2026, § 34 Rn. 135 f.]).
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Die per Einwurf-Einschreiben übermittelten Bescheide vom 25. Oktober 2023 und 30. Juli 2024 hat die Antragsgegnerin nicht i.S.d. § 122 Abs. 5 AO zugestellt. Denn die Übermittlung per Einwurf-Einschreiben ist keine in § 4 VwZG vorgesehene Zustellart (vgl. Drüen in Tipke/Kruse, Kommentar zur AO und FGO, 180. Lfg., 3/2024, § 4 VwZG Rn. 3). Insoweit hat die Antragsgegnerin dementsprechend eine Übermittlung per Post i.S.d. § 122 Abs. 2 AO gewählt. Die Steuerscheide gelten also am dritten Tag nach Aufgabe zur Post als bekanntgegeben, außer wenn sie nicht oder zu einem späteren Zeitpunkt zugegangen sind; im Zweifel hat die Behörde den Zugang des Verwaltungsakts und den Zeitpunkt des Zugangs nachzuweisen (§ 122 Abs. 2 AO in der bis zum 31.12.2024 geltenden Fassung). Dass die an die mit der Privatanschrift des Antragstellers identische Geschäftsanschrift der Kommanditgesellschaft übermittelten Steuerbescheide den Antragsteller als Bekanntgabeadressat nicht erreicht haben, behauptet er auch in der Beschwerdebegründung nicht ausdrücklich. Dass die Antragsgegnerin dem Bevollmächtigten des Antragstellers erst mit Schreiben vom 18. November 2025 und nicht schon auf seine Bitte im Schriftsatz vom 16. April 2025 Kopien der Bescheide übermittelt hat, lässt keinerlei Rückschluss darauf zu, dass dem Antragsteller die Gewerbesteuerbescheide vom 25. Oktober 2023 und 30. Juli 2024 nicht zugegangen sein könnten. Nach Aktenlage hat der Antragsteller auch niemals das Bestehen der Gewerbesteuerrückstände der Kommanditgesellschaft bestritten, etwa im Anschluss an die „Ankündigung der Vollstreckung“ vom 21. Januar 2025. Es besteht deshalb auch im Beschwerdeverfahren keine Grundlage für die Annahme, es könnten Zweifel am Zugang i.S.d. § 122 Abs. 2 Halbs. 2 AO bestehen mit der Folge, dass die Antragsgegnerin den Zugang nachweisen müsste.
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c) Auf die vom Antragsteller in der Beschwerdebegründung beanstandete Auffassung des Verwaltungsgerichts, ein etwaiger Anhörungsfehler sei „durch die weiteren schriftlichen Einlassungen der Antragsgegnerin im Widerspruchsverfahren … unbeachtlich geworden“, kommt es nicht entscheidungserheblich an. Denn die Einwände des Antragstellers gegen das Vorliegen einer ordnungsgemäßen Anhörung greifen schon nicht durch.
21
Bevor ein Verwaltungsakt erlassen wird, der in Rechte eines Beteiligten eingreift, soll diesem gemäß § 91 Abs. 1 Satz 1 AO Gelegenheit gegeben werden, sich zu den für die Entscheidung erheblichen Tatsachen zu äußern. Dem genügt das Anhörungsschreiben vom 2. April 2025. Die Antragsgegnerin stellt darin den Erlass eines Haftungsbescheids für im Einzelnen aufgelistete Forderungen in Aussicht; die Haftung des Antragstellers folge daraus, dass er persönlich haftender Gesellschafter der Kommanditgesellschaft sei. Über Einzelheiten der ausstehenden Forderungen war der Antragsteller nach Aktenlage auch bereits durch vorangegangene Schreiben der Antragsgegnerin informiert, etwa durch die Mahnungen vom 24. Januar 2024 und 9. Oktober 2024. Dass dem Antragsteller ohne die im Schriftsatz vom 16. April 2025 erbetenen Kopien der Gewerbesteuerbescheide eine sachgerechte Stellungnahme nicht möglich gewesen sein soll, erschließt sich dem Senat nicht. Abgesehen davon ist – wie oben ausgeführt – ohnehin davon auszugehen, dass dem Antragsteller die Bescheide zugegangen sind.
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Offensichtlich genügt die Begründung des Bescheids vom 30. April 2025 auch den Anforderungen des § 121 Abs. 1 AO. In dem Bescheid sind auf drei eng bedruckten Seiten die Gründe für seinen Erlass angegeben. Selbst wenn diese Begründung ganz oder teilweise falsch wäre, berührte dies nicht die formelle Rechtmäßigkeit des Bescheids (vgl. nur Vorbeck in Koenig, AO, 6. Aufl. 2026, § 121 Rn. 22).
23
d) Auch Ermessensfehler sind entgegen der Auffassung des Antragstellers nicht ersichtlich. Die Erwägungen der Antragsgegnerin, ausweislich der Feststellungen des mit der Vollstreckung gegen die Gesellschaft beauftragten Gerichtsvollziehers habe die Kommanditgesellschaft ihren Geschäftsbetrieb aufgegeben und führe keine Konten mehr, können den Erlass des gegen den Antragsteller als Komplementär gerichteten Haftungsbescheids ermessensfehlerfrei begründen. Im Hinblick auf die dem Steuergläubiger im öffentlichen Interesse obliegende Aufgabe, die geschuldeten Abgaben nach Möglichkeit zu erheben, kann der Erlass eines Haftungsbescheids bei Uneinbringlichkeit der Erstschuld nur unter ganz außergewöhnlichen Umständen ermessensfehlerhaft sein. Die Behörde braucht deshalb im Regelfall ihren Entschluss, den Haftenden in Anspruch zu nehmen, dann nicht besonders zu begründen, wenn eine anderweitige Realisierung des Steueranspruchs – beim Steuerschuldner oder bei einem anderen Haftungsschuldner – nicht möglich ist (vgl. BFH, U.v. 29.9.1987 – VII R 54/84 – BFHE 151, 111 – juris Rn. 14 f.). Ebenso wenig ist es zu beanstanden, wenn die Behörde vor der Heranziehung eines Kommanditisten mit dem Haftungsprivileg aus § 171 Abs. 1 HGB auf den unbeschränkt haftenden Gesellschafter und damit eine im Regelfall Erfolg versprechendere Vollstreckungsmöglichkeit zugreift. Anhaltspunkte für das Vorliegen eines atypischen Falls, der Anlass zu weiteren Ermessenserwägungen hätte geben können (vgl. BFH, U.v. 13.6.1997 – VII R 96/96 – juris), sind nicht ersichtlich, insbesondere hat der Antragsteller solche auch im Beschwerdeverfahren nicht vorgetragen. Er verweist zwar auf die Notwendigkeit einer „konkreten Würdigung der jeweiligen Besonderheiten des Einzelfalls“; welche das im vorliegenden Fall sein sollen, bleibt jedoch unklar.
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e) Das Verwaltungsgericht hat zutreffend entschieden, dass die auf § 1 Abs. 2 Nr. 5, § 219 AO basierende Zahlungsaufforderung nicht zu beanstanden ist. Auf die zutreffenden Ausführungen im angegriffenen Beschluss auf S. 19 f. dazu, dass die Voraussetzungen des § 219 AO erfüllt sind, wird Bezug genommen (vgl. § 122 Abs. 2 Satz 3 VwGO). Die Einwände des Antragstellers hiergegen vermögen nicht zu überzeugen. Insbesondere behauptet der Antragsteller nicht etwa, dass die Angabe des Gerichtsvollziehers, die Kommanditgesellschaft sei vermögenslos und es seien keine Konten mehr vorhanden, unzutreffend wäre. Soweit der Antragsteller ausführt, eine Betriebseinstellung sage noch nichts darüber aus, ob Restvermögen, Forderungen, Steuererstattungsansprüche, Verwertungserlöse oder sonstige Zugriffsmöglichkeiten vorhanden seien, ist ihm sicherlich zu folgen. Als persönlich haftender Gesellschafter müsste er aber über die konkrete Vermögenssituation der Kommanditgesellschaft Bescheid wissen. Es hätte deshalb nahegelegen, dass die Beschwerdebegründung hierzu Ausführungen enthält.
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2. Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 154 Abs. 2 VwGO. Die Streitwertfestsetzung beruht auf § 47 Abs. 1 Satz 1, § 52 Abs. 3, § 53 Abs. 2 Nr. 2 GKG i.V.m. Nrn. 1.1.1 und 1.5 des Streitwertkataloges für die Verwaltungsgerichtsbarkeit 2025, basierend auf einer Haftungssumme (nur) für ausstehende Gewerbesteuern in Höhe von insgesamt 23.585,81 Euro.
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Dieser Beschluss ist unanfechtbar.