VG Würzburg, Urteil v. 18.10.2021 – W 8 K 21.187
Titel:
Schätzung der Besteuerungsgrundlage für die Festsetzung der Hundesteuer wegen fehlender Mitwirkung des Steuerpflichtigen
Normenketten:
BayKAG Art. 13 Abs. 1 Nr. 3 lit. b, Nr. 4 lit. b, Nr. 5 lit. a
AO § 88, § 90 Abs. 1, § 122 Abs. 5, § 124 Abs. 1, § 162, § 228
BayVwVfG Art. 41 Abs. 2 S. 1
Leitsätze:
1. Für einen Hundesteuerbescheid besteht nach Art. 13 Abs. 1 Nr. 3 lit. b KAG, § 124 Abs. 1 AO keine keine Zustellungsplicht. Voraussetzung ist neben dem Bekanntgabewillen der Behörde nur der Zugang des Bescheids an die steuerpflichtige Person. (Rn. 26) (redaktioneller Leitsatz)
2. Die Bekanntgabe iSd AO setzt den Zugang des Bescheids voraus, mithin, dass dieser derart in den Machtbereich des Adressaten gelangt ist, dass diesem die Kenntnisnahme seines Inhalts möglich ist und nach den Gepflogenheiten des Rechtsverkehrs auch erwartet werden kann. (Rn. 29) (redaktioneller Leitsatz)
3. Auf eine Bekanntgabe per Fax ist die Fiktionswirkung des Art. 13 Abs. 1 Nr. lit. b KAG, § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO aufgrund des Wortlautes „durch die Post übermittelt“ nicht anwendbar. (Rn. 32) (redaktioneller Leitsatz)
4. Eine Gemeinde kann in ihrer Hundesteuersatzung eine Progression des Hundesteuersatzes festsetzen, da eine solche aufgrund der verstärkten ordnungspolitischen Bedeutung der Hundesteuer beim Halten mehrerer Hunde gerechtfertigt ist. (Rn. 37) (redaktioneller Leitsatz)
5. Die Steuerpflichtigkeit folgt aus der tatsächlichen Haltung eines Hundes. (Rn. 39) (redaktioneller Leitsatz)
6. Die Sachaufklärungspflicht reduziert sich, ebenso wie das erforderliche Beweismaß der Behörde bzgl. der Besteuerungsgrundlage, bei Verstößen des Steuerpflichtigen gegen seine Mitwirkungspflichten, da er nach einem Verstoß gegen diese nicht noch belohnt werden darf. (Rn. 43) (redaktioneller Leitsatz)
7. Eine Schätzung der Besteuerungsgrundlage für den Erlass eines Hundesteuerbescheids kann auch wegen der fehlenden Mitwirkung des Steuerpflichtigen notwendig werden. (Rn. 45) (redaktioneller Leitsatz)
8. Das Rechtsinstitut der Verwirkung setzt das Verstreichen eines längeren Zeitraums seit der Möglichkeit der Geltendmachung eines Rechts (sog. Zeitmoment) sowie besondere Umstände voraus, die die verspätete Geltendmachung als Verstoß gegen Treu und Glauben erscheinen lassen (sog. Umstandsmoment). (Rn. 48) (redaktioneller Leitsatz)
Schlagworte:
Hundesteuersatzung, Bekanntgabe, Heilung von Bekanntgabemängeln, Schätzung der Besteuerungsgrundlage, Verwirkung, Hundesteuer, Besteuerungsgrundlage, Gemeindegebiet, Tierschutz, Zustellung, Widerspruchsfrist, Schätzung, Mitwirkungspflichten
Fundstelle:
BeckRS 2021, 38339
 
Tenor
I. Die Klage wird abgewiesen.
II. Die Klägerin hat die Kosten des Verfahrens zu tragen.
III. Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar. Die Klägerin kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des zu vollstreckenden Betrages abwenden, wenn nicht die Beklagte vorher in gleicher Höhe Sicherheit leistet.
Tatbestand
1
Die Klägerin wehrt sich gegen die Heranziehung zur Hundesteuer durch die Beklagte in voller Höhe.
2
1. Mit Bescheid vom 5. Juli 2016 wurde die Klägerin von der Beklagten zur Zahlung von Hundesteuer für dreizehn Hunde in Höhe von insgesamt 605,00 EUR für das Jahr 2016 herangezogen.
3
Am 30. August 2016 legte die Klägerin per Telefax Widerspruch gegen den Hundesteuerbescheid vom 5. Juli 2016 ein. Diesen begründete sie im Wesentlichen damit, im Gemeindegebiet A. gäbe es kaum jemanden, der drei oder mehr Hunde halte, weshalb davon auszugehen sei, die Hundesteuer sei zum Teil in der Absicht erlassen worden, ihr und den anderen im Tierschutz tätigen Personen durch den ab dem dritten Hund um 167 Prozent erhöhten Steuersatz zu schädigen.
4
Mit Schreiben vom 18. Oktober 2016 bestätigte die Beklagte der Klägerin einen fristgerechten Eingang ihres Widerspruchs und forderte sie unter Fristsetzung bis zum 18. November 2016 zur Begründung ihres Widerspruchs oder Widerspruchsrücknahme auf. Andernfalls werde sie ihn dem Landratsamt M. zur kostenpflichtigen Zurückweisung vorlegen.
5
Da sich die Klägerin sich hierzu nicht verhielt, half die Beklagte dem Widerspruch nicht ab und legte ihn dem Landratsamt M. am 31. Mai 2017 zur Entscheidung vor.
6
Mit Schreiben vom 23. November 2020 teilte das Landratsamt M. der Klägerin mit, es beabsichtige, den Widerspruch zu verwerfen, da dieser verfristet eingelegt worden sei und daher bereits unzulässig sei. Der Widerspruch sei erst am 30. August 2016 und daher nach Ablauf der Widerspruchsfrist erhoben worden. Der Hundesteuerbescheid 2016 vom 5. Juli 2016 gelte nach Art. 41 Abs. 2 Satz 1 BayVwVfG als am 8. Juli 2016 zugestellt. Die Widerspruchfrist habe daher am 08. Juli 2016 geendet. Darüber hinaus sei er auch nicht begründet. Hierfür werde auf das Urteil des Bayerischen Verwaltungsgerichtshofs vom 12. März 2015 - 4 B 14.2619 - gegen die Klägerin verwiesen. Mit Fristsetzung bis zum 21. Dezember 2020 wies es die Klägerin auf ihre Möglichkeit, den Widerspruch zurückzunehmen, hin.
7
Da sich die Klägerin hierzu nicht verhielt, wies das Landratsamt M. den Widerspruch mit Widerspruchsbescheid vom 18. Januar 2021 zurück (Nr. 1 des Widerspruchsbescheids). Die Kosten des Widerspruchsverfahrens wurden der Klägerin auferlegt (Nr. 2) und eine Gebühr in Höhe von 35,00 EUR sowie Auslagen in Höhe von 3,68 EUR festgesetzt (Nr. 3). Zur Begründung verwies es auf sein Schreiben vom 23. November 2020.
8
Der Widerspruchsbescheid wurde am 21. Januar 2021 in den Briefkasten der Klägerin eingelegt.
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2. Am 8. Februar 2021 erhob die Klägerin mit einem auf den 5. Februar 2020 datierten Schreiben per Telefax Klage und beantragte,
den Hundesteuerbescheid der Gemeinde A. vom 5. Juli 2016 hinsichtlich der Erhebung der Hundesteuer für das Jahr 2016 in Höhe von 605,00 EUR sowie den diesbezüglichen Widerspruchsbescheid des Landratsamts M* … vom 18. Januar 2021 aufzuheben.
10
Zur Begründung wird im Wesentlichen ausgeführt: Sie habe im Jahr 2016 keine Hunde gehalten, welche eine Hundesteuer in der vorgenannten Höhe ausgelöst haben könnten. Im Übrigen wäre die Forderung der Beklagten verjährt bzw. verwirkt. Sie erhebe ausdrücklich die Einrede der Verjährung. Sie habe fristgerecht Widerspruch eingelegt. Es mangle bereits an einer ordnungsgemäßen Zustellung, denn eine solche könne nach dem Gesetz nur durch persönliche Übergabe oder durch Niederlegung erfolgen. Sie verfüge seit Jahren über keine Wohnung unter der von der Beklagten verwendeten Anschrift. Es handle sich um eine reine Geschäftsadresse. Dort existiere momentan nicht einmal ein Büro, da die Räumlichkeiten bis auf das Mauerwerk entkernt und seither noch nicht fertiggestellt worden seien. Die Beklagte solle zunächst ordnungsgemäß zustellen.
11
Soweit die Klägerin am 8. Februar 2021 auch Klage gegen Hundesteuerbescheide der Beklagten sowie korrespondierende Widerspruchsbescheide für die Jahre 2007, 2010, 2011, 2012 und 2015 erhob, wurde das vorliegende Verfahren mit Beschluss vom 8. Februar 2021 von diesen Verfahren abgetrennt.
12
Die Beklagte ließ mit Schriftsatz vom 27. April 2021 zur Begründung der Klageerwiderung im Wesentlichen ausführen: Die Klage sei bereits unzulässig, da der Widerspruch verfristet eingelegt worden sei. Die Klage sei jedoch auch unbegründet. Die Klägerin habe ab dem 11. Juli 1998 sechs Hunde versteuert. Aufgrund von Nachmeldungen bzw. Feststellungen vor Ort sei dann in den nachfolgenden Jahren die jeweils aus den angefochtenen Bescheiden ersichtliche Anzahl von Hunden versteuert worden. In der Folge sei die Klägerin ihrer aus § 11 der Hundesteuersatzung der Beklagten resultierenden Meldepflicht nicht nachgekommen. Sie habe keinerlei An- oder Abmeldungen vorgenommen, weshalb der Festsetzung der Hundesteuer jeweils der letzte bekannte Stand des Vorjahres zugrunde gelegt worden sei. Nach Feststellungen der Beklagten würde die Klägerin aktuell zusammen mit D. … und V. … ca. 30 Hunde im Weiler D* … halten. Dass die in den Steuerbescheiden bezeichnete Anzahl der Hunde tatsächlich gehalten werde, sei bisher, auch im Klageverfahren gegen die Hundesteuerfestsetzung von 2013, völlig unstrittig gewesen. Die Klägerin habe sich zuvor lediglich darauf berufen, dass die Beklagte angeblich in unzulässiger Weise die Hundesteuer erhöht habe bzw. die Hunde auf Privatgrund gehalten würden und somit auf Gemeindegrund keine Kosten anfallen würden. Nach Verfahren vor dem VG Würzburg, dem VGH München und dem BVerwG seien entsprechende Bescheide der Beklagten für das Kalenderjahr 2013 rechtkräftig. Es seien keine Einwendungen vorgebracht, weshalb zu Gunsten der Klägerin bezüglich der Hundesteuer 2016 von den rechtskräftigen Bescheiden aus 2013 abgewichen werden sollte.
13
Mit klägerischem Schriftsatz vom 7. Mai 2021 wurde vorgetragen, es gebe im gesamten Weiler D* … nicht mehr als 20 Hunde. Die Klägerin habe keine Hunde angemeldet und habe, als sie zuvor den Rechtsstreit gegen die Beklagte wegen der Hundesteuer geführt habe, dies nur getan, da sie die Hundesteuersatzung für rechtswidrig halte. Im streitbefangen Zeitraum des Steuerbescheids habe sie keine Hunde im Gemeindegebiet gehalten. Eine rechtswirksame Anmeldung für den Zeitraum solle ihr vorgelegt werden. Ihre Klage sei begründet, da niemand Steuern für Hunde leisten müsse, die er nicht halte.
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Mit Schreiben vom 15. August 2021 teilte die Klägerin mit, dass sie daran festhalte, dass sie in diesem Jahrhundert keinerlei Hunde angemeldet habe, zumal sich ihre Hunde weitestgehend auf Grundstücken im Taunus und in Frankfurt am Main aufhielten. Wenn sie im letzten Jahrhundert Hunde angemeldet habe, die damals bei Aufnahme durch die Klägerin bereits elf oder zwölf Jahre alt gewesen seien, dann hätten sich diese Vorgänge bis spätestens zur Jahrhundertwende aus biologischen Gründen erledigt. Es sei gerichtsbekannt, dass Hunde keine 40 Jahre alt würden. Für die streitbefangenen Zeiträume habe sie bei der Beklagten keine Hunde angemeldet, da es bereits fraglich sei, ob die Beklagte überhaupt für die Erhebung der Hundesteuer bezüglich irgendwelcher Hunde der Klägerin aktivlegitimiert sei. Voraussetzung hierfür wäre gewesen, dass sich die Hunde der Klägerin mit einiger Dauer auf dem Gemeindegebiet der Beklagten aufgehalten hätten, was nicht der Fall gewesen sei.
15
Mit Schriftsatz vom 31. August 2021 ließ die Beklagte ergänzend vorbringen: Gemäß der zugrundeliegenden Hundesteuersatzung obliege es ausschließlich dem Steuerpflichtigen, zu versteuernde Hunde an- bzw. abzumelden. Die Beklagte sei zur Überprüfung, ob ein zur Versteuerung angemeldeter Hund noch lebe oder nach Ableben durch einen anderen Hund ersetzt worden sei, weder verpflichtet noch in der Lage. Solange eine Abmeldung nicht erfolgt sei, sei die Steuer zu entrichten.
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3. In der mündlichen Verhandlung am 18. Oktober 2021 ist für die Klägerin niemand erschienen.
17
Der Beklagtenbevollmächtigte beantragte,
die Klage abzuweisen.
18
Der Beklagtenbevollmächtigte erklärte, D. … neige dazu, von seinem Hausrecht Gebrauch zu machen und Vertreter der Beklagten nicht auf das Grundstück zu lassen. Es sei der Beklagten daher nicht möglich gewesen, die Hunde zu zählen.
19
Hinsichtlich der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstands wird auf die Gerichtsakte, die beigezogene Behördenakte und das Protokoll über die mündliche Verhandlung am 18. Oktober 2021 Bezug genommen. Die Gerichtsakten W 2 K 13.1214 und W 8 K 21.182 waren zum Verfahren beigezogen.
Entscheidungsgründe
20
Bei verständiger Würdigung des gesamten Vorbringens der Klägerin (§ 88 VwGO) ist ihr Klagebegehren dahingehend auszulegen, dass sie die Aufhebung des Hundesteuerbescheids der Beklagten vom 5. Juli 2016 sowie des Widerspruchsbescheids des Landratsamts M* … vom 18. Januar 2021 und nicht die Feststellung der Unwirksamkeit des Hundesteuerbescheids begehrt. Zwar hat die anwaltlich nicht vertretene Klägerin vorgetragen, es habe keine ordnungsgemäße Zustellung des Bescheids stattgefunden und die Beklagte solle diese zunächst bewirken. Allerdings führte sie dies zur vermeintlichen Verfristung ihres Widerspruchs aus. Überdies erschöpfte sich ihre Klagebegründung nicht im Vortrag bezüglich der Zustellung, sondern richtete sich im Schwerpunkt vielmehr gegen die Rechtmäßigkeit der Bescheide. In Verbindung mit dem Wortlaut ihres Klageantrags ist daher von einem Begehren auf Aufhebung der Bescheide auszugehen.
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Die so verstandene Klage, über die gemäß § 102 Abs. 2 VwGO in Abwesenheit der Klägerin verhandelt und entschieden werden konnte, ist als Anfechtungsklage (§ 42 Abs. 1 Alt. 1 VwGO) statthaft und auch im Übrigen zulässig, aber unbegründet.
22
Der Hundesteuerbescheid der Beklagten vom 5. Juli 2016 sowie der Widerspruchsbescheid des Landratsamts M. vom 18. Januar 2021 sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten.
Im Einzelnen:
23
1. Über die Klage konnte verhandelt und entschieden werden, obwohl die Klägerin nicht zur mündlichen Verhandlung erschienen ist. Die Klägerin hat die Ladung zur mündlichen Verhandlung ausweislich der in der Akte befindlichen Postzustellungsurkunde am 3. September 2021 und damit rechtzeitig (§ 102 Abs. 1 Satz 1 VwGO) erhalten. Die Ladung enthielt den Hinweis, dass beim Ausbleiben eines Beteiligten auch ohne ihn verhandelt und entschieden werden kann.
24
Die Klägerin hat weder einen Terminverlegungsantrag gestellt noch etwaige Verhinderungsgründe mitgeteilt, weshalb keine Verlegung des Termins - auch nicht von Amts wegen - angezeigt war.
25
2. Die Klage ist als Anfechtungsklage gem. § 42 Abs. 1 Alt. 1 VwGO gegen den Hundesteuerbescheid und den Widerspruchsbescheid statthaft, da der Steuerbescheid nicht bereits mangels Zustellung unwirksam ist.
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Der Steuerbescheid ist gegenüber der Klägerin gem. Art. 13 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. b) KAG, § 124 Abs. 1 AO mit seiner Bekanntgabe wirksam geworden. Die Zustellung des Bescheids ist keine Wirksamkeitsvoraussetzung, da für den Hundesteuerbescheid keine Zustellungspflicht i. S. d. Art. 13 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. b) KAG, § 122 Abs. 5 AO normiert wurde. Die Bekanntgabe muss nicht auf dem Postweg erfolgen, sondern kann auch durch Fax erfolgen (FG Köln, U.v. 11.3.2009 - 5 K 1396/05 - EFG 2009, 1079). Voraussetzung ist neben dem − hier unzweifelhaft vorliegenden − Bekanntgabewillen der Behörde der Zugang des Bescheids (vgl. Vorbeck in Koenig, AO, 4. Aufl. 2021, § 122 Rn. 13 ff.). Da gegen den Hundesteuerbescheid Widerspruch eingelegt wurde, ist von einer tatsächlichen Kenntnisnahme und mithin vom Zugang sowie der Bekanntgabe des Bescheids auszugehen. Etwaige Mängel der Bekanntgabe - beispielsweise durch Zugang an einer der Klägerin nicht zuzuordnenden Adresse - würden der Wirksamkeit vorliegend auch nicht entgegenstehen, da diese durch die tatsächliche Kenntnisnahme geheilt wären. Eine solche Heilung ist grundsätzlich möglich, obwohl für das Bekanntgabeverfahren keine diesbezüglichen Vorschriften existieren. Da für Mängel im formstrengeren Zustellungsverfahren Heilungsmöglichkeiten normiert sind − vgl. beispielsweise Art. 9 VwZVG −, muss eine Heilung für Mängel bei der mit geringeren Anforderungen verbundenen Bekanntgabe ebenso möglich sein. Für sie dürfen demgemäß auch keine strengeren Voraussetzungen als bei der Zustellung gelten. Eine Heilung liegt daher vor, wenn der Betroffene den Verwaltungsakt erhält und hierdurch der Zweck der Bekanntgabe erfüllt ist (vgl. BFH, U.v. 8.12.1988 − IV R 24/87 - BStBl. 89, 346 − juris; BFH, U.v. 29.10.1997 − X R 37/95 − BStBl. 89, 226, 346 − juris; Ratschow in Klein, AO, 15. Auflage 2020, § 122 Rn. 15; Vorbeck in Koenig, AO, 4. Aufl. 2021, § 122 Rn. 26).
27
Die Klage ist insbesondere nicht schon mangels ordnungsgemäßem Vorverfahren gem. §§ 68 ff. VwGO unzulässig, denn der Widerspruch wurde entgegen dem Vortrag der Beklagten nicht verfristet eingelegt.
28
Zwar muss entgegen der Ansicht der Klägerin, mangels Normierung einer Zustellungspflicht i. S. d. Art. 13 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. b) KAG, § 122 Abs. 5 AO, keine Zustellung der Bescheide zur Wohnadresse des Adressaten der Bescheide erfolgen, damit die Widerspruchsfrist in Lauf gesetzt wird (vgl. Dolde/Porsch in Schoch/Schneider, VwGO, 40. EL Februar 2021, § 70 Rn. 17), jedoch sind vorliegend die Zeitpunkte der Bekanntgabe und damit der Beginn der Widerspruchsfristen gem. § 70 Abs. 1 Satz 1 VwGO nicht feststellbar. Da die Beklagte für den Zeitpunkt der Bekanntgabe beweisbelastet ist, Art. 13 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. b) KAG, § 122 Abs. 2 Halbs. 2, Abs. 2a Halbs. 2 AO, ist zu Gunsten der Klägerin anzunehmen, dass die Bekanntgabe erst innerhalb eines Monats vor Widerspruchseinlegung erfolgte.
29
Die Bekanntgabe im Sinne der AO setzt den Zugang des Bescheids voraus, mithin, dass dieser derart in den Machtbereich des Adressaten gelangt ist, dass diesem die Kenntnisnahme seines Inhalts möglich ist und nach den Gepflogenheiten des Rechtsverkehrs auch erwartet werden kann (vgl. Füssenich in BeckOK, AO, 18. Ed. 5.10.2021, § 122 Rn. 46). Der Zeitpunkt des Zugangs ist vorliegend jedoch unbekannt und kann auch nicht gem. Art. 13 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. b) KAG, § 122 Abs. 2 oder Abs. 2a AO fingiert werden.
30
Es ist unbekannt, ob und wann der Klägerin der Bescheid per Post zugegangen ist. Ein Sendebericht des Faxes genügt ebenfalls nicht, um den Zeitpunkt der Bekanntgabe zu ermitteln, da die Bekanntgabe eines schriftlichen Verwaltungsakts wie des streitgegenständlichen Hundesteuerbescheids durch Telefax oder Computerfax erst bewirkt ist, wenn die Datei vom Drucker des Empfängergeräts auch tatsächlich ausgedruckt worden ist (vgl. BFH, U.v. 18.3. 2014 - VIII R 9/10 - BFHE 245, 484 - BStBl II 2014, 748 − juris; BGH, B. v. 15. 7. 2008 - X ZB 8/0BGH - NJW 2008, 2649, Rn. 11; Ratschow in Klein, AO, 15. Aufl. 2020, § 122 Rn. 13). Dieser Zeitpunkt ist jedoch ebenfalls unbekannt.
31
Auch eine Fiktion des Zugangszeitpunktes ist nicht möglich.
32
Zwar gilt ein schriftlicher Verwaltungsakt, der durch die Post übermittelt wird, gem. Art. 13 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. b) KAG, § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO bei einer Übermittlung im Inland am dritten Tage nach der Aufgabe zur Post als bekannt gegeben. Auf diese Fiktionswirkung kann zur Feststellung des Bekanntgabezeitpunkts vorliegend jedoch nicht zurückgegriffen werden, da die gem. Art. 13 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. b) KAG, § 122 Abs. 2 Halbs. 2 AO beweisbelastete Beklagte den Postversand des Bescheids weder durch Sendevermerk in den Akten noch durch anderweitigen Vortrag nachweisen konnte (vgl. Ratschow in Klein, AO, 15. Aufl. 2020, § 122 Rn. 54). Auf eine Bekanntgabe per Fax ist die Fiktionswirkung des Art. 13 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. b) KAG, § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO aufgrund des Wortlautes „durch die Post übermittelt“ nicht anwendbar. Auch die Fiktionswirkung des Art. 13 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. b) KAG, § 122 Abs. 2a AO greift nicht, da der Hundesteuerbescheid ein schriftlicher und kein elektronischer Bescheid im Sinne des § 122 Abs. 2a AO ist (vgl. BFH, U.v. 18.3.2014 - VIII R 9/10 - DStRe 2014,1136, Rn. 27 ff).
33
Die mögliche Heilung von Bekanntgabemängeln durch die tatsächliche Kenntnisnahme, welche beim Vorliegen solcher zur Wirksamkeit der Bescheide führt, kann für den Beginn der Widerspruchsfrist nicht herangezogen werden, da der Zeitpunkt der tatsächlichen Kenntnisnahme unbekannt ist.
34
Im Übrigen begegnen der Zulässigkeit keinerlei Bedenken.
35
3. Die Klage ist jedoch unbegründet. Der Hundesteuerbescheid der Beklagten vom 5. Juli 2016 und der Widerspruchsbescheid des Landratsamtes M. vom 18. Januar 2021 sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO).
36
Der Hundesteuerbescheid findet seine ausreichende Rechtsgrundlage in § 1 und § 5 der Hundesteuersatzung der Beklagten vom 5. Dezember 1980, zuletzt geändert durch Satzung vom 5. Juni 2009 (in der Folge: Hundesteuersatzung), nach denen der Halter eines Hundes für das Halten eines über vier Monate alten Hundes im Gemeindegebiet eine gemeindliche Jahresaufwandsteuer entrichten muss.
37
Die Hundesteuersatzung der Beklagten ist rechtlich nicht zu beanstanden. Anhaltspunkte für eine formelle oder materielle Rechtswidrigkeit sind nicht vorhanden. Dies hat der Bayerische Verwaltungsgerichtshof bereits mit Urteil vom 12. März 2015 - 4 B 14.2619 - gegenüber der Klägerin entschieden und erläutert. Auf die Begründung dieser Entscheidung wird verwiesen. Insbesondere konnte die Beklagte, entgegen der Ansicht der Klägerin, als Mitgliedsgemeinde der Verwaltungsgemeinschaft B. eine eigene Hundesteuersatzung erlassen (vgl. Art. 4 Abs. 1 Satz 1 VGemO) und in dieser eine Progression des Hundesteuersatzes festsetzen, da eine solche aufgrund der verstärkten ordnungspolitischen Bedeutung der Hundesteuer beim Halten mehrerer Hunde gerechtfertigt ist (vgl. BayVGH, B.v. 23.9.2010 - 4 ZB 09.2136 - juris).
38
Der Hundesteuerbescheid und der Widerspruchsbescheid sind rechtmäßig, da die Beklagte die Hundesteuer für 13 Hunde in Höhe von insgesamt 605,00 EUR festsetzen durfte.
39
Zwar hat die Klägerin zutreffend vorgetragen, dass die Steuerpflichtigkeit aus der tatsächlichen Haltung eines Hundes folgt. Dies ergibt sich aus § 1 der Hundesteuersatzung der Beklagten, welcher die Haltung eines über vier Monate alten Hundes im Gemeindegebiet als Besteuerungsgrundlage normiert. Aus § 11 der Hundesteuersatzung, nach dessen Absatz 1 Hunde, welche der Steuerpflicht unterfallen, bei der Beklagten angemeldet werden müssen und nach Absatz 2 abgemeldet werden sollen, wenn sie veräußert oder sonst abgeschafft wurden, abhandengekommen oder eingegangen sind, ergibt sich keine abweichende Wertung. § 11 normiert keine Steuerpflicht, sondern Mitwirkungspflichten des Steuerpflichtigen im Sinne des Art. 13 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a) Doppelbuchst. cc) Dreifachbuchst. ccc) KAG, § 90 Abs. 1 AO (vgl. zur identischen Regelung der Mustersatzung für die Erhebung einer Hundesteuer (Hundesteuersatzung), Bekanntmachung des Bayerischen Staatsministeriums des Innern vom 11. Juni 1980, Az. IB4-3024-44/2 (MABl. S. 342), geändert durch Bekanntmachung vom 12. November 2001 (AllMBl S. 676); Oehler in PdK Bayern, Die Hundesteuer in Bayern, Darstellung 12.1), um in Kombination mit den Amtsermittlungspflichten der Beklagten eine möglichst umfassende und effektive Aufklärung des besteuerungserheblichen Sachverhalts zu ermöglichen, damit dem Gebot des § 85 Satz 1 AO, die Steuern nach Maßgabe der Gesetze gleichmäßig festzusetzen und zu erheben, genügt werden kann (Kobor in BeckOK, AO, 17. Aufl. 2021, § 90 Rn. 1). § 11 der Hundesteuersatzung begründet daher selbst weder eine Steuerpflicht noch eine Steuerfreiheit.
40
Allerdings konnte und musste die Beklagte gem. Art. 13 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. b) Doppelbuchst. aa) KAG, § 162 AO auf Grundlage der angemeldeten Hunde eine Schätzung bezüglich der Anzahl der tatsächlich durch die Klägerin gehaltenen Hunde, der Besteuerungsgrundlage (vgl. § 1 Hundesteuersatzung), vornehmen und in der Folge die Hundesteuer für 13 Hunde erheben.
41
Eine Schätzung gem. Art. 13 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. b) Doppelbuchst. aa) KAG, § 162 AO ist möglich, wenn keine vorrangige Ermittlungspflicht der Besteuerungsgrundlage aus Art. 13 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a) Doppelbuchst. cc) Dreifachbuchst. ccc) KAG, § 88 AO besteht oder die Besteuerungsgrundlage nicht ermittelt werden kann (vgl. BFH, U.v. 25.10.1985 - VI R 15/81 - BFHE 145, 181; Gercke in Koenig, AO, 4. Aufl. 2021, § 162 Rn. 43).
42
Vorliegend bestand schon keine vorrangige Sachaufklärungspflicht aus Art. 13 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a) Doppelbuchst. cc) Dreifachbuchst. ccc) KAG, § 88 AO.
43
Die Sachaufklärungspflicht reduziert sich, ebenso wie das erforderliche Beweismaß der Behörde bezüglich der Besteuerungsgrundlage, bei Verstößen des Steuerpflichtigen gegen seine Mitwirkungspflichten aus § 11 Abs. 2 Hundesteuersatzung. Denn der Steuerpflichtige darf nach einem Verstoß gegen seine Mitwirkungspflichten nicht noch belohnt werden (vgl. bzgl. Verstößen gegen die korrespondierenden Mitwirkungspflichten aus § 90 Abs. 1 AO: BFH, U.v. 15.2.1989 - X R 16/86 - BStBl. II 1989, 462 - juris; BFH, U.v. 9.6.2005 - IX R 75/03 - juris; BFH, U.v. 21.9.2016 - V R 50/15 - BFHE 255, 216 - BStBl. II 2017, 1173 - juris, Rn. 36; Rüsken in Klein, AO, 15. Aufl. 2020, § 162 Rn. 4). Ausgehend vom Vortrag der Klägerin wäre die Sachaufklärungspflicht bezüglich der vermeintlich nicht mehr gehaltenen Hunde daher bereits von vorneherein reduziert. Vorliegend entfällt der Vorrang der behördlichen Sachaufklärungspflicht jedoch ohnehin vollständig. Denn der Vorrang entfällt, wenn die volle Aufklärung mit einem unzumutbaren Ermittlungsaufwand verbunden wäre (vgl. BFH, U.v. 17.12.2003 - XI R 19/01 - juris). Dies ist unter anderem der Fall, wenn die Kosten der in Betracht kommenden Ermittlungsmaßnahmen in keinem angemessenen Verhältnis zu der betreffenden Steuerforderung stehen (vgl. BayVGH, B.v. 4.3.2021 - 4 ZB 20.246 - juris, Rn. 17). Vorliegend stünde der Aufwand einer jährlichen Zählung der Hunde im Gemeindegebiet der Beklagten zur Erfüllung der, in Folge des Vortrags der Klägerin ohnehin bereits reduzierten, Sachaufklärungspflicht außer Verhältnis zur Höhe des im Jahr 2016 gegenüber der Klägerin mit maximal 50,00 EUR angesetzten Hundesteuersatzes pro Hund und Jahr.
44
Zudem ist davon auszugehen, dass die Ermittlung der Steuergrundlage wohl auch tatsächlich unmöglich gewesen wäre, da D. … laut Vortrag des Beklagtenbevollmächtigten in der mündlichen Verhandlung dazu neige, durchaus von seinem Hausrecht Gebrauch zu machen, und Vertreter der Beklagten nicht auf sein Grundstück lasse und mithin die Hunde der Klägerin, welche auf diesem Grundstück gehalten werden, von der Beklagten nicht hätten gezählt werden können.
45
Die Art und Weise der Ermittlung der Grundlage der Schätzung ist ebenfalls nicht zu beanstanden. Die Klägerin hat, wie sich aus den von der Beklagten vorgelegten Anmeldungen ergibt, Hunde bei der Beklagten angemeldet. Auf die Anzahl dieser angemeldeten Hunde konnte die Beklagte zurückgreifen. Dass aufgrund der bei der Anmeldung angegebenen Wurfjahre der Hunde womöglich einige der Tiere naturgemäß im Jahr 2016 bereits verstorben gewesen sein könnten, vermag keine andere Wertung zu begründen. Zum einem kann gem. § 4 Abs. 2 der Hundesteuersatzung ein verendeter oder getöteter Hund in Bezug auf die Steuer jederzeit durch einen neuen Hund des gleichen Halters ersetzt werden. Zum anderen beruht die Notwendigkeit der Schätzung, zu welcher die Beklagte nach Art. 13 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. b) Doppelbuchst. aa) KAG, § 162 AO verpflichtet war, allein auf der fehlenden Mitwirkung der Klägerin, die von vornherein als Einzige zutreffende Aufklärung über die Besteuerungsgrundlage hätte geben können, dies jedoch ohne Berechtigung verweigert hat. Die Beklagte musste daher derartige Überlegungen nicht in ihre Schätzung miteinbeziehen.
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Die Hunde werden auch auf dem Gemeindegebiet der Beklagten gehalten. Aus dem klägerischen Vortrag, dass sie sich ebenfalls in Frankfurt am Main bzw. im Taunus aufhielten, ergibt sich nichts anderes, da dieser Vortrag gerade auch den Aufenthalt der Hunde in D. beinhaltet. Diese Haltung genügt zur Erfüllung des Steuertatbestands nach § 1 Hundesteuersatzung. Ob sich die Hunde auch auf anderen Gemeindegebieten aufhalten, ist unerheblich und könnte lediglich zu einer Anrechnung einer bereits in einer anderen Gemeinde der Bundesrepublik Deutschland erhobenen Hundesteuer führen, vgl. § 4 Abs. 3 Hundesteuersatzung. Hundesteuerzahlungen an andere Gemeinden hat die Klägerin jedoch nicht vorgetragen.
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Der Anspruch ist nicht verjährt. Gem. Art. 13 Abs. 1 Nr. 5 Buchst. a) KAG, §§ 228 ff. AO verjährt eine Hundesteuerforderung grundsätzlich innerhalb von fünf Jahren. Nach Art. 13 Abs. 1 Nr. 5 Buchst. a) KAG, § 231 Abs. 1 Nr. 8 AO wird die Verjährung jedoch durch die Geltendmachung des Anspruchs gehemmt, was vorliegend durch den Hundesteuerbescheid vom 23. Januar 2016 geschah. Diese Hemmung der Verjährung wurde auch nicht beendet.
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Der Anspruch ist auch nicht verwirkt. Das Rechtsinstitut der Verwirkung setzt das Verstreichen eines längeren Zeitraums seit der Möglichkeit der Geltendmachung eines Rechts (sog. Zeitmoment) sowie besondere Umstände voraus, die die verspätete Geltendmachung als Verstoß gegen Treu und Glauben erscheinen lassen (sog. Umstandsmoment). Ein solcher Verstoß gegen Treu und Glauben liegt insbesondere vor, wenn der Verpflichtete infolge eines bestimmten Verhaltens des Berechtigten darauf vertrauen durfte, dass dieser das Recht nach so langer Zeit nicht mehr geltend machen werde, der Verpflichtete ferner tatsächlich darauf vertraut hat, dass das Recht nicht mehr ausgeübt werde und sich infolge dessen in seinen Vorkehrungen und Maßnahmen so eingerichtet hat, dass ihm durch die verspätete Durchsetzung des Rechts ein unzumutbarer Nachteil entstehen würde (vgl. BVerwG, B.v. 12.1.2004 - 3 B 101/03 - NVwZ-RR 2004, 314; BVerwG, U.v. 9.12.1998 - 3 C 1.98 - BVerwGE 108, 93). Seit dem Erlass des Hundesteuerbescheids am 5. Juli 2016 sind zwar fünf Jahre vergangen, wodurch das Zeitmoment der Verwirkung gegeben ist. Allerdings fehlt es am ebenfalls notwendigen Umstandsmoment. Die Beklagte hat auf den Widerspruch der Klägerin dieser gegenüber angegeben, sie werde dem Widerspruch nicht abhelfen, und dadurch zu erkennen gegeben, dass sie auf ihren Anspruch aus dem Bescheid beharrt. Allein der Umstand, dass bis Januar 2021 kein Widerspruchsbescheid ergangen war und mithin fünf Jahre seit der erstmaligen Einforderung vergangen waren, schafft keinen Vertrauenstatbestand dahingehend, dass die Beklagte auf ihren Anspruch verzichte. Für Fälle, in denen die Verwaltung derart lange keine Entscheidung trifft, gibt es das Institut der Untätigkeitsklage (vgl. ständige Rspr: BFH, B.v. 1.7.2003 - II B 84/02 - BFH/NV 2003, 1534; BFH, B.v. 14.5.1998 - VII B 171/97 - BFH/NV 1999, 3; BFH, B.v. 21.2.2006 - I B 32/05 - BFH/NV 2006, 1305; BFH, U.v. 8.10.1986 - II R 167/84 - BFHE 147, 409 m.w.N.; Cöster in Koenig, AO, 4. Aufl. 2021, § 367 Rn. 56).
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Nach alledem war die Klage als unbegründet abzuweisen.
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4. Die Kostenentscheidung folgt aus § 154 Abs. 1 VwGO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 167 Abs. 1 VwGO i.V.m. § 708 Nr. 11, § 711 ZPO.