Inhalt

FG München, Urteil v. 08.09.2017 – 7 K 732/17
Titel:

Anerkennung von Betriebsausgaben

Schlagworte:
Krankenversicherung, Leistungen, Einkommen, Waffenbesitzkarte, Bescheid, Betriebsausgaben, Rechtsanwaltskosten, Einspruchsverfahren, Heizung, Widerruf, Krankenkasse, Jobcenter, Steuerfestsetzung, Gewerbesteuermessbetrag, betriebliche Veranlassung, medizinische Notwendigkeit, private Nutzung, Marke, Bewerber, Fahrzeug
Fundstelle:
BeckRS 2017, 143656

Tenor

1. Der Einkommensteuerbescheid 2013 und der Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2013 jeweils vom 19. April 2016 in Gestalt der Einspruchsentscheidungen vom 20. April 2017 werden mit der Maßgabe geändert, dass die Einkünfte des Klägers aus Gewerbebetrieb um 2.013,15 € verringert werden. Die Berechnung der festzusetzenden Einkommensteuer 2013 und Gewerbesteuer 2013 wird dem Finanzamt übertragen. Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.
2. Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.

Entscheidungsgründe

I.
1
Streitig ist die Rechtmäßigkeit der Festsetzung der Einkommensteuer und des Gewerbesteuermessbetrags für die Jahre 2010 bis 2013 nach Durchführung einer Außenprüfung.
2
Die Kläger sind Eheleute und werden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger ist als Detektiv und in der Personalvermittlung gewerblich tätig und ermittelte seinen Gewinn in den Streitjahren gemäß § 4 Abs. 3 Einkommensteuergesetz (EStG).
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Im Rahmen einer für die Veranlagungszeiträume 2010 bis 2012 durchgeführten Außenprüfung (vgl. Bericht vom 6. Juni 2016) traf das Finanzamt unter anderem folgende Feststellungen:
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Auf dem Bankkonto des Klägers gingen am 18. März 2010 von AB mit dem Verwendungszweck „Vermittlung“ und am 15. November 2010 von CD mit dem Verwendungszweck „R.-Nr. PK - 1010 - 1“ zwei Zahlungen über jeweils 200 € ein, die vom Prüfer als steuerpflichtige Erlöse behandelt wurden, da der Kläger keine weiteren Nachweise im Zusammenhang mit der Zahlung vorgelegt hatte.
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Im Zusammenhang mit dem Eigenverbrauch der Kfz-Kosten wandte der Prüfer die so genannte 1% Regel an und errechnete für das Fahrzeug Ford Scorpio im Jahr 2010 einen Betrag von 2.640 € (22.000 € x 1% x 12 Monate) und für den am 30. Dezember 2010 erworbenen PT Cruiser in den Jahren 2011 und 2012 einen Betrag von 2.760 € (23.000 € x 1% x 12 Monate). Der Eigenverbrauch für die drei Telefone wurde jährlich in Höhe von 240 € geschätzt, da der Kläger keine Aufzeichnungen über die private und betriebliche Nutzung geführt hatte. Außerdem setzte das Finanzamt im Jahr 2012 die Aufwendungen für die Kfz-Steuer von 339 € und die Kfz-Versicherung von 370,30 €, die der Kläger nicht den Betriebsausgaben zugeordnet hatte, sowie die AfA für das am 30. Dezember 2010 erworbene Kfz der Marke PT Cruiser in den Jahren 2011 und 2012 in Höhe von jeweils 1.334,50 € als Betriebsausgaben an.
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Die Beiträge zur Krankenversicherung wurden nicht als Betriebsausgaben berücksichtigt, sondern den Sonderausgaben zugeordnet. Da die betriebliche Veranlassung von Anwaltskosten über 178,50 € (Banküberweisung am 7. Dezember 2011) nicht nachgewiesen werden konnte, erkannte sie der Prüfer ebenfalls nicht als Betriebsausgaben an, dagegen wurden Anwaltskosten (Rechnung vom 5. Oktober 2011) wegen des Widerrufs der Waffenbesitzkarte des Klägers über 249,90 € anerkannt. Außerdem kürzte der Prüfer die dem betrieblichen Bereich zugeordneten Flächen des eigengenutzten Wohnhauses um die auf die Hausflure entfallenden Flächen auf insgesamt 104,4 qm, da diese Bereiche zum Erreichen der privaten Räume genutzt werden müssten. Der Anteil der betrieblichen Nutzung wurde mit 35% (104,4 qm von 297 qm) ermittelt und der entsprechende Anteil an den Hauskosten (Schuldzinsen, Strom, Heizung, Wasser, Kanal und Müll) sowie 2% AfA als Betriebsausgaben berücksichtigt.
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Entsprechend der Feststellungen erließ das Finanzamt am 21. Juni 2016 Änderungsbescheide zur Einkommensteuer und zum Gewerbesteuermessbetrag für die Veranlagungszeiträume 2010 bis 2012. Die gegen die Bescheide zur Einkommensteuer und zum Gewerbesteuermessbetrag gerichteten Einsprüche wurden mit Einspruchsentscheidung vom 16. Februar 2017 als unbegründet zurückgewiesen.
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Die Einkommensteuer 2013 und der Gewerbesteuermessbetrag 2013 wurden unter dem Vorbehalt der Nachprüfung mit Bescheid jeweils vom 19. Oktober 2015 zunächst im Schätzungswege festgesetzt, da die Kläger keine Steuererklärungen abgegeben hatten. Im gegen die Bescheide vom 19. Oktober 2015 gerichteten Einspruchsverfahren gaben die Kläger Steuererklärungen und eine Gewinnermittlung ab. Das Finanzamt nahm davon jedoch Abweichungen vor, insbesondere wurden die im Einzelunternehmen geltend gemachten Betriebsausgaben der OHG, an der der Kläger beteiligt war, und als Verluste geltend gemachte Forderungsausfälle nicht anerkannt. Aufwendungen für ein Gerätetraining wurden nicht als außergewöhnliche Belastungen berücksichtigt. Die Kosten für ein häusliches Arbeitszimmer wurden statt mit 4.200 € nur mit 1.500 € entsprechend der Feststellungen der Betriebsprüfung für die Jahre 2010 bis 2012 geschätzt. Zahlungen von 6.774,62 € ohne weitere Benennung des Verwendungszwecks wurden nicht als Betriebsausgaben anerkannt. Im Übrigen wurden für die Jahre 2010 bis 2012 im Rahmen der Betriebskosten getroffenen Feststellungen insbesondere im Zusammenhang mit den Kfz-Kosten, Raumkosten und dem Eigenverbrauch bei den Telefonkosten auf die Steuerfestsetzung 2013 übertragen. Am 19. April 2016 erließ das Finanzamt jeweils Änderungsbescheide. Mit Einspruchsentscheidung jeweils vom 20. April 2017 erhöhte das Finanzamt die Einkommensteuer 2013 auf 5.688 € und den Gewerbesteuermessbetrag 2013 auf 140 €.
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Mit ihrer Klage wenden sich die Kläger im Wesentlichen gegen die Kürzung der Betriebsausgaben durch die Betriebsprüfung. Alle entsprechenden Unterlagen, insbesondere Kontoauszüge und Jahresabrechnungen seien vorgelegt worden. Im Zusammenhang mit den geltend gemachten Fahrtkosten sei dem Betriebsprüfer erklärt worden, dass die Tätigkeit des Klägers als Arbeitsvermittler eine hohe Fahrtätigkeit erfordere. Der Kläger müsse viele Bewerbungsgespräche führen und seine Kunden auch nach einer erfolgreichen Vermittlung weiter betreuen. Außerdem fahre er für die erforderlichen Nachweise (Beschäftigungsbestätigung, Aktivierungs- und Vermittlungsgutschein) zu potentiellen Arbeitgebern, Jobcentern und den Agenturen für Arbeit. Da die Agenturen für Arbeit und die Jobcenter den Arbeitssuchenden weder Fahrtkosten noch sonstige Kosten ersetzen würden, habe der Kläger zum Bewerber fahren und sich um Vermittlungshindernisse kümmern müssen. Insgesamt sei eine Kilometerbelastung von 55.000 km bis 111.000 km entstanden. Das Finanzamt habe auch die Verluste nicht anerkannt, die daraus entstünden, dass die von ihm vermittelten Arbeitssuchenden zwar eine Beschäftigung angetreten hätten, die Agentur für Arbeit/Jobcenter eine Auszahlung der Vermittlungsgutscheine jedoch verweigerten, weil die Mindestbeschäftigungszeit nicht erreicht worden sei.
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Zu Unrecht seien auch die Telekommunikationskosten gekürzt worden. Da sich das Büro des Klägers im eigenen Haus befinde, seien 35% der Kosten (Nebenkosten, Reinigung) und Hypothekenzinsen angesetzt worden, die vom Finanzamt ebenfalls zu Unrecht nicht anerkannt worden seien. Auch Kosten für Fort- und Weiterbildung (Aufsperrkurs, Zertifizierungskosten DEKRA) sowie Rechtsanwaltskosten im Zusammenhang mit dem Widerruf seiner Waffenbesitzkarte müssten berücksichtigt werden. Außerdem wirke sich der zu erwartende Verlustrücktrag aus dem Jahr 2014 auf das zu versteuernde Einkommen 2013 aus.
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Da die S. OHG seit dem Jahr 2010 keine positiven Umsätze mehr erzielt habe, seien die dort entstandenen Betriebsausgaben bei dem Einzelunternehmen des Klägers zu berücksichtigen.
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Im Übrigen widerspreche es dem Gleichbehandlungsgrundsatz nach Art. 3 Grundgesetz (GG), dass seine Einnahmen aus Arbeitsvermittlung nicht wie die Einnahmen anderer sozialer Trägern wie beispielsweise Pflegedienste von der Gewerbesteuer befreit seien.
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Die Kläger beantragen,
die Einkommensteuerbescheide 2010 bis 2012 jeweils vom 21. Juni 2016 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom 16. Februar 2017, den Einkommensteuerbescheid 2013 vom 19. April 2016 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom 20. April 2017, die Gewerbesteuermessbescheide 2010 bis 2012 vom 21. Juni 2016 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom 16. Februar 2017 sowie den Gewerbesteuermessbescheid 2013 vom 19. April 2016 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom 20. April 2017 aufzuheben und das Finanzamt zu verpflichten, die Einkommensteuerfestsetzung entsprechend der abgegebenen Einkommensteuererklärungen durchzuführen.
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Das Finanzamt beantragt,
die Klage abzuweisen.
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Zur Begründung verweist es im Wesentlichen auf die Ausführungen in der Einspruchsentscheidung. Ergänzend trägt es vor, dass im Rahmen der Betriebsprüfung für die Jahre 2010 bis 2012 alle betrieblich veranlassten Aufwendungen als Betriebsausgaben berücksichtigt worden seien. Die Kosten für Strom, Zinsen und sonstige Grundstückskosten seien anteilig mit 35% als Raumkosten behandelt worden. Die Höhe der Telefonkosten mit 1.690,90 € (2010), 1.754,48 € (2011) und 1.228,90 € (2012) sei von der Prüfung nicht beanstandet worden. Für die private Telefonnutzung sei eine unentgeltliche Wertabgabe von 20 € monatlich angesetzt worden. Für das Fahrzeug habe keine Kilometerpauschale angesetzt werden können, da neben den tatsächlich geltend gemachten Kosten keine Kilometerpauschalen berücksichtigt werden konnten.
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Auch die Betriebseinnahmen für die Jahre 2011 bis 2012 seien unverändert übernommen worden. Im Jahr 2010 seien die erklärten Betriebseinnahmen um die Gutschriften in Höhe von jeweils 200 € erhöht worden.
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Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts und des Vorbringens der Beteiligten wird auf die Finanzamts-Akten, die im Verfahren gewechselten Schriftsätze und die Niederschrift über die mündliche Verhandlung Bezug genommen.
II.
18
Die Klage ist überwiegend unbegründet.
19
1. Die Klage hat insoweit Erfolg, als im Jahr 2013 bei der Gewinnermittlung des Klägers weitere Betriebsausgaben von 2.013,15 € anzuerkennen sind. Im Rahmen der mündlichen Verhandlung hat der Kläger die betriebliche Veranlassung dieser Kosten für eine erforderliche Zertifizierung der DEKRA nachgewiesen. Die Übertragung der Steuerberechnung auf das Finanzamt erfolgt gemäß § 100 Abs. 2 Satz 2 Finanzgerichtsordnung (FGO).
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2. Im Übrigen bestehen gegen die Rechtmäßigkeit der Einkommensteuerbescheide 2010 bis 2013 sowie der Gewerbesteuermessbescheide 2010 bis 2013 keine Bedenken.
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2.1. Im Zusammenhang mit den geltend gemachten Kfz-Kosten hat das Finanzamt in den Jahren 2010 bis 2013 zu Recht eine Entnahme für die private Nutzung beider zum Betriebsvermögen des Klägers gehörender Pkw berücksichtigt.
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Gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Einkommensteuergesetz (EStG) ist die private Nutzung eines Kfz für jeden Kalendermonat mit 1 v.H. des inländischen Listenpreises im Zeitpunkt der Erstzulassung zuzüglich der Kosten für Sonderausstattungen einschließlich der Umsatzsteuer anzusetzen. Diese pauschale Bewertungsregel beruht auf dem allgemeinen Erfahrungssatz, dass bestimmte Arten von Kfz, namentlich vor allem Pkw und Krafträder, typischerweise nicht nur vereinzelt und gelegentlich für private Zwecke genutzt werden (BFH Urteil vom 13.02.2003 - X R 23/01, BStBl II 2003, 472; BFH Beschluss vom 18.10.2007 - VIII B 212/06, BFH/NV 2008, 210).
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Da der Kläger für seine Fahrzeuge kein Fahrtenbuch geführt hat, das gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3 EStG den Beweis für den tatsächlichen Umfang der privaten Nutzung erbringen könnte, bleibt es beim Ansatz der 1-v.H.-Regel für beide Pkw, darüber hinaus können keine Kilometerpauschalen bzw. weitere Kosten für den Unterhalt der Fahrzeuge sowie Benzinkosten berücksichtigt werden. Hinsichtlich der Richtigkeit der vom Finanzamt vorgenommenen Berechnung wurden weder Einwendungen erhoben noch ergeben sich hieran Zweifel aufgrund der vorliegenden Finanzamtsakten.
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Im Übrigen hat das Finanzamt im Jahr 2012 die Aufwendungen für die Kfz-Steuer von 339 € und die Kfz-Versicherung von 370,30 €, die der Kläger in seiner Gewinnermittlung nicht den Betriebsausgaben zugeordnet hatte, sowie die AfA für den am 30. Dezember 2010 erworbenen PT Cruiser in den Jahren 2011 bis 2013 in Höhe von jeweils 1.334,50 € zu Gunsten des Klägers von seinen Einnahmen abgezogen.
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2.2. Zu Recht hat das Finanzamt auch die Forderungsausfälle im Zusammenhang mit gegenüber der Agentur für Arbeit bzw. dem Jobcenter erbrachten Leistungen nicht als Betriebsausgaben anerkannt. Da der Kläger den Gewinn aus der privaten Arbeitsvermittlung im Rahmen einer so genannten Einnahmenüberschussrechnung gemäß § 4 Abs. 3 EStG ermittelt, sind nur die tatsächlich zubzw. abgeflossenen Beträge zu berücksichtigen, nicht aber Zahlungen, die zwar geschuldet aber noch nicht vereinnahmt worden sind.
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2.3. Das Finanzamt durfte auch die Betriebseinnahmen im Jahr 2010 um die am 18. März 2010 und 15. November 2010 auf dem Konto des Klägers eingegangenen Gutschriften von AB und CD von jeweils 200 € im Schätzungswege erhöhen und die Steuerfestsetzung entsprechend ändern.
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Die Finanzbehörde hat die Besteuerungsgrundlagen zu schätzen, soweit sie diese nicht ermitteln oder berechnen kann (§ 162 Abs. 1 Satz 1 Abgabenordnung - AO -). Zu schätzen ist insbesondere dann, wenn die Buchführung oder die Aufzeichnungen der Besteuerung nicht nach § 158 AO zugrunde gelegt werden können (§ 162 Abs. 2 Satz 2 AO) oder wenn der Steuerpflichtige über seine Angaben keine ausreichende Aufklärung zu geben vermag oder weitere Auskunft oder eine Versicherung an Eides statt verweigert oder seine Mitwirkungspflicht nach § 90 Abs. 2 AO verletzt (§ 162 Abs. 2 Satz 1 AO). Dabei ist der Steuerpflichtige nach höchstrichterlicher Rechtsprechung bei ungeklärten Bareinzahlungen auf betriebliche Konten bzw. in die Kasse wegen der von ihm selbst hergestellten Verbindung zwischen Privat- und Betriebsvermögen bei der Prüfung, ob Einlagen gegeben sind bzw. wo die Mittel herkommen, verstärkt zur Mitwirkung verpflichtet. Gelingt ihm dies nicht, so darf dies dahin gewürdigt werden, dass die ungeklärten Kapitalzuführungen auf nicht versteuerten Einnahmen beruhen, und zwar auch dann, wenn hinsichtlich der Quelle der fraglichen Mittel keine Aufzeichnungspflichten bestehen (vgl. BFH-Urteil vom 3. April 2013 X B 8/12, BFH/NV 2013, 1065 m.w.N). Da der Steuerpflichtige selbst durch die Einlagebuchung seine privaten Vermögensverhältnisse mit der betrieblichen Sphäre verknüpft hat, besteht insoweit eine weitreichende Dokumentationsobliegenheit über die Quellen des privaten Vermögens (BFH-Beschluss vom 3. April 2013 X B 8/12, BFH/NV 2013, 1065).
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Verletzt ein Steuerpflichtiger seine Pflichten gemäß § 90 Abs. 2 AO und ist der Sachverhalt anderweitig nicht aufklärbar, so kann das Finanzamt - und ihm folgend das Gericht - zum Nachteil des Steuerpflichtigen von einem Sachverhalt ausgehen, für den unter Berücksichtigung der Beweisnähe des Steuerpflichtigen und seiner Verantwortung für die Aufklärung des Sachverhaltes eine gewisse Wahrscheinlichkeit spricht. Insbesondere dann, wenn sich die Mitwirkungspflicht auf Tatsachen und Beweismittel aus dem alleinigen Verantwortungsbereich des Steuerpflichtigen bezieht, kann das Finanzamt aus der Pflichtverletzung des Steuerpflichtigen für ihn nachteilige Schlussfolgerungen ziehen. Es ist der Sinn des § 90 Abs. 2 AO, dass der Steuerpflichtige den Nachteil des insoweit nicht aufgeklärten und durch das Finanzgericht allein nicht aufklärbaren Sachverhaltes tragen soll (vgl. BFH-Urteile vom 23. März 2011 X R 44/09, BStBl II 2011, 884 und vom 15. Februar 1989 X R 16/86, BStBl II 1989, 462).
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Unter Zugrundelegung dieser Rechtsgrundsätze bestehen gegen die Schätzungsbefugnis des Finanzamts keine Bedenken, da der Kläger keine ausreichende Aufklärung hinsichtlich der Herkunft bzw. Bestimmung der beiden Zahlungen gegeben hat und seiner Mitwirkungspflicht nach § 90 Abs. 2 AO nicht nachgekommen ist (§ 162 Abs. 2 Satz 1 AO). Die Betriebseinnahmen des Jahres 2010 durften daher um die auf dem Konto des Klägers eingegangenen Gutschriften von jeweils 200 € erhöht werden.
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2.4. Soweit sich die Kläger gegen die Kürzung der Telekommunikationskosten wendet, ist ihnen entgegenzuhalten, dass die Höhe der Telefonkosten mit 1.690,90 € (2010), 1.754,48 € (2011) und 1.228,90 € (2012) von der Prüfung nicht beanstandet worden ist. Da jedoch keine Einzelaufzeichnungen über die Nutzung der Telefonanschlüsse vorgelegt worden sind, durfte das Finanzamt die private Telefonnutzung in allen Streitjahren mit 240 € jährlich schätzen, § 162 AO.
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Bei privater Mitbenutzung eines betrieblichen Anschlusses ist der Anteil der privaten Nutzung bei fehlenden Aufzeichnungen zu schätzen. Vorliegend ist von einer privaten Mitbenutzung der Telekommunikationsanlagen durch die Kläger auszugehen. Eine ausschließliche betriebliche Nutzung haben die Kläger nicht glaubhaft gemacht. Nachweise einer ausschließlichen betrieblichen Nutzung anhand von Einzelverbindungsnachweisen, welche sie im Rahmen ihrer Mitwirkungspflicht hätten vorlegen können, liegen nicht vor. Aus gleichem Grund kann die genaue Höhe der privaten Gespräche und Internetnutzung nicht ermittelt werden, so dass eine Schätzung gemäß § 162 Abs. 1 i. V. m. Abs. 2 AO geboten war. Der Betrag von 240 € ist im Übrigen nicht zu beanstanden (vgl. Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 21. Mai 1997, XII 536/96, EFG 1997, 1300; Schmidt/Heinicke, EStG, 35. Auflage 2016 § 4 Anm. 520, Stichwort: Telefonkosten).
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2.5. Im Rahmen der Betriebsprüfung wurden auch die auf den betrieblich genutzten Anteil entfallenden Betriebskosten des Wohnhauses zutreffend steuermindernd berücksichtigt (vgl. § 4 Abs. 4 EStG). Gegen die Berechnung dieses Anteils in Höhe von 35% der Gesamtfläche haben die Kläger keine Einwendungen erhoben, auch nach Aktenlage bestehen keine Bedenken gegen die vom Betriebsprüfer vorgenommene Berechnung (vgl. auch das Schreiben des Betriebsprüfers vom 11. März 2016). Insbesondere wurden die anteiligen Kosten für Strom, Heizung, Zinsen, Wasser, Kanal, Müll sowie die AfA-Beträge veranschlagt. Weitere Kosten können ohne entsprechenden Nachweis nicht anerkannt werden.
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2.6. Auch die nachgewiesenen Aufwendungen für die Fort- und Weiterbildung des Klägers sowie die betrieblich veranlassten Rechtsanwaltskosten wurden als Betriebsausgaben anerkannt (vgl. § 4 Abs. 4 EStG). So wurden die Kosten für die Teilnahme der Kläger an dem Seminar „…“ vom 2. und 3. September 2011 in Höhe von 1.071 € (brutto) laut Bericht der Betriebsprüfung nicht gestrichen (vgl. Punkt 1.2.8 des Berichts vom 6. Juni 2016). Auch die Rechtsanwaltskosten (Rechnung vom 5. Oktober 2011 über 249,90 €) wegen des Widerrufs der Waffenbesitzkarte des Klägers wurden gewinnmindernd berücksichtigt.
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2.7. Die Kosten für das Gerätetraining als außergewöhnliche Belastung nach § 33 Abs. 1 EStG wurde zu Recht versagt, weil die medizinische Notwendigkeit dieser Maßnahme nicht durch ein zuvor erstelltes amtsärztliches Attest oder ein Zeugnis des Medizinischen Dienstes der Krankenkasse nachgewiesen wurde.
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Aufwendungen für die Ausübung eines Sports gehören grundsätzlich zu den gemäß § 12 Nr. 1 EStG nicht abzugsfähigen Kosten der Lebenshaltung (vgl. BFH-Urteil vom 14. August 1997 III R 67/96, BStBl II 1997, 732). Ausnahmen von diesem Grundsatz können nur dann in Betracht kommen, wenn der Sport betrieben wird, um eine Krankheit oder ein Gebrechen zu heilen oder zu seiner Besserung oder Linderung beizutragen.
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Wegen der Schwierigkeit der Beurteilung der medizinischen Indikation von Maßnahmen, die nicht ihrer Art nach eindeutig nur der Heilung oder Linderung einer Krankheit dienen können, verlangt die höchstrichterliche Rechtsprechung grundsätzlich ein vorher ausgestelltes amts- oder vertrauensärztliches Gutachten, aus dem sich die medizinische Notwendigkeit der betreffenden Maßnahme klar ergibt. Denn nur der rechtzeitig eingeschaltete Amtsarzt oder etwa der Medizinische Dienst einer öffentlichen Krankenversicherung besitzt zugleich Sachkunde und die notwendige Neutralität, um die medizinische Indikation solcher nicht nur für Kranke nützlichen Maßnahmen ohne die für den behandelnden Arzt bestehende Gefahr einer Störung des Vertrauensverhältnisses zu seinem Patienten objektiv beurteilen zu können. Da auch Maßnahmen, wie sie der Kläger in Anspruch genommen hat, zumal wenn sie in einem auch von gesunden Menschen besuchten Fitnessstudio durchgeführt werden, ihrer Art nach nicht eindeutig rein medizinische Maßnahmen einer Heilbehandlung darstellen, muss auch für sie das Erfordernis einer vorherigen amts- oder vertrauensärztlichen Begutachtung gelten.
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Ein solches vorher erstelltes Gutachten des Amtsarztes ist im Streitfall nicht eingeholt worden. Die Aufwendungen des Klägers für den Besuch des fraglichen Sportstudios können schon deshalb steuerlich nicht als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt werden.
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2.8. Die streitigen Gewinne aus der Tätigkeit als privater Arbeitsvermittler fallen im Übrigen nicht unter die Befreiungstatbestände von der Gewerbesteuer nach § 3 Gewerbesteuergesetz (GewStG). Insbesondere liegen die Voraussetzungen des § 3 Nr. 13 GewStG nicht vor, nach denen private Schulen und andere allgemein bildende oder berufsbildende Einrichtungen, soweit ihre Leistungen nach § 4 Nr. 21 des Umsatzsteuergesetzes von der Umsatzsteuer befreit sind, auch von der Gewerbesteuer befreit sind. Bei dem Kläger handelt es sich nicht um eine der vorgenannten Einrichtungen.
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Der Kläger kann sich hinsichtlich der Gewerbesteuerpflicht seiner Einnahmen aus Arbeitsvermittlung auch nicht mit Erfolg auf den Gleichheitsgrundsatz nach Art. 3 Abs. 1 GG berufen und zu seinen Gunsten einwenden, dass beispielsweise auch soziale Einrichtungen von der Gewerbesteuer befreit sind, § 3 Nr. 20 GewStG.
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Der Gesetzgeber hat den ihm bei der Entscheidung, welche Sachverhalte, Personen oder Unternehmen mit einer steuerlichen Verschonungsregelung gefördert werden sollen, zustehenden Gestaltungsspielraum (vgl. BFH-Urteil vom 25. Januar 2017 I R 74714 I R 74714, BStBl II 2017, 650 unter Hinweis auf das Urteil des Bundesverfassungsgerichts vom 20. April 2004 1 BvR 905/00, BVerfGE 110, 274) nicht dadurch überschritten, dass er Einrichtungen, die wie der Kläger im Bereich der privaten Arbeitsvermittler erbringen, nicht in den Anwendungsbereich des § 3 GewStG einbezogen hat. Der Zweck dieser Vorschrift liegt insbesondere darin, die bestehenden Versorgungsstrukturen bei der Behandlung kranker und pflegebedürftiger Personen zu verbessern und die Sozialversicherungsträger von Aufwendungen zu entlasten (BFH-Urteile vom 25. Januar 2017 I R 74/14, BStBl II 2017, 650 und vom 22. Juni 2011 I R 43/10, BStBl II 2011, 892). Der Umstand, dass der Gesetzgeber zur Erreichung dieses Zwecks Krankenhäuser aufgrund der besonderen Bedeutung der Vollversorgung und deren sich -insbesondere aufgrund der vorzuhaltenden Möglichkeit der Unterkunft und Vollverpflegung von einer rein ambulanten Behandlung unterscheidenden Kostenstruktur von der Gewerbesteuer befreit hat, nicht aber sämtliche Einrichtungen, deren Leistungen über die Sozialversicherungsträger abgerechnet werden können, stellt eine zulässige Differenzierung dar.
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3. Die Kostenentscheidung ergibt sich aus 136 Abs. 1 Satz 3 FGO.