Inhalt

FG München, Urteil v. 21.11.2017 – 2 K 599/17
Titel:

Ausschluß des Versorgungsausgleichs, Vereinbarungen über den Versorgungsausgleich, Verzicht auf Versorgungsausgleich, Betriebliche Altersversorgung, Vorweggenommene Werbungskosten, Werbungskostenabzug, Versorgungsbezüge

Schlagworte:
Ausgleichszahlungen für im Ehevertrag vereinbarten Ausschluss des Versorgungsausgleichs, Werbungskosten
Fundstelle:
BeckRS 2017, 150426

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.
2. Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.

Entscheidungsgründe

I.
1
Die Kläger sind seit 8. Juli 2011 verheiratet, leben in einem gemeinsamen Haushalt und haben drei Kinder. Sie werden in den Streitjahren 2012 bis 2014 vom Beklagten (dem Finanzamt -FA-) zusammen zur Einkommensteuer veranlagt.
2
Vor ihrer Eheschließung haben die Kläger am 6. Juli 2011 einen Ehevertrag geschlossen. Darin vereinbarten sie unter Tz. III. zum Versorgungsausgleich Folgendes:
3
1. Die Beteiligten schließen hiermit nach § 6 des Versorgungsausgleichgesetzes (-VersAusglG-, BGBl. I 2009, 700) gegenseitig den Versorgungsausgleich vollständig und für die gesamte Ehezeit aus.
4
2. Sie nehmen den Verzicht auf Versorgungsausgleich gegenseitig an.
5
3. Eine Abänderung dieser Vereinbarung -insbesondere § 227 des Gesetzes über das Verfahren in Familiensachen und in den Angelegenheiten der freiwilligen Gerichtsbarkeit (FamFG)- wird ausgeschlossen.
6
4. Als Ausgleich verpflichtet sich der Ehemann (= Kläger), für die Ehefrau (= Klägerin), falls diese aufgrund Kinderbetreuung nicht erwerbstätig sein sollte, während des Bestehens der Ehe einen monatlichen Betrag von 120 € bis zur Vollendung des dritten Lebensjahres des betreffenden Kindes zweckgebunden in einen Vertrag zur Altersversorgung nach Wahl der Ehefrau einzuzahlen. Für den Zeitraum ab Vollendung des dritten Lebensjahres bis zur Vollendung des zehnten Lebensjahres verpflichtet sich der Ehemann einen Betrag in Höhe von 60 € einzuzahlen, dies gilt allerdings nicht, wenn und sobald die Ehefrau in diesem Zeitraum in Vollzeit beschäftigt ist. Eine Wertsicherung wird nicht gewünscht.
7
Der Kläger erzielte in den Streitjahren als Informatik-Betriebswirt Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, die Klägerin verfügte über kein Erwerbseinkommen. Der Kläger zahlte Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung ein. Darüber hinaus bestand gegenüber dem Kläger eine Zusage seiner Arbeitgeberin auf eine betriebliche Altersversorgung.
8
Die Klägerin schloss im Dezember 2011 einen Altersvorsorgevertrag … ab. Monatlich sollten 120 € zulasten des Kontos des Klägers auf diesen Altersvorsorgevertrag angespart werden.
9
In den Einkommensteuererklärungen für 2012 bis 2014 machte der Kläger Beiträge für den Altersvorsorgevertrag der Klägerin in Höhe von jährlich 1.440 € unter Bezugnahme auf das Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 17. Juni 2010 (VI R 33/08, BFH/NV 2010, 2051) als Werbungskosten bei seinen Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit geltend.
10
Da es sich bei dem Altersvorsorgevertrag der Klägerin um einen sog. Riester-Vertrag handelt, beantragten die Kläger in der Anlage AV für die gezahlten Beträge den Sonderausgabenabzug nach § 10a Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Die von Amts wegen durchzuführende Günstigerprüfung führte zum Sonderausgabenabzug und zur Erhöhung der Einkommensteuer 2012 bis 2014 um den Anspruch auf Zulage nach § 10a Abs. 2 EStG. Die über den Zulagenanspruch hinausgehende Steuerermäßigung stellte das FA in den Einkommensteuerbescheiden für 2012 bis 2014 gesondert fest:

2012

2013

2014

Einkommensteuerbescheid

vom 13. Januar 2014

vom 17. März 2015

vom 22. Dezember 2015

Kläger

Klägerin

Kläger

Klägerin

Kläger

Klägerin

Vorsorgebeitrag nach § 10a EStG

1.947 €

1.440 €

1.947 €

1.440 €

1.947 €

1.440 €

Zulagenanspruch (der ESt hinzugerechnet)

793 €

793 €

793 €

festgestellter Betrag nach § 10a Abs. 4 EStG

317,25 €

234,75 €

319,54 €

236,46 €

153,45 €

91,55 €

11
In den Einkommensteuerbescheiden für 2012 bis 2014 berücksichtigte das FA die in den Altersvorsorgevertrag einbezahlten Beträge von jährlich 1.440 € nicht als Werbungskosten bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit.
12
Die dagegen eingelegten Einsprüche der Kläger wies das FA mit Einspruchsentscheidung vom 31. Januar 2017 als unbegründet zurück.
13
Ihre Klage begründen die Kläger im Wesentlichen damit, dass der Kläger im Zusammenhang mit seiner nichtselbständigen Arbeit auch eine Anwartschaft auf betriebliche Altersversorgung erworben habe und erwerbe.
14
Die Ausgleichszahlungen zur Abfindung eines Versorgungsausgleichsanspruchs stellten wegen des Bestehens einer Anwartschaft auf betriebliche Altersversorgung Werbungskosten bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit dar.
15
Nach § 10 Abs. 1 Nr. 1b EStG in der in den Streitjahren gültigen Fassung seien Ausgleichszahlungen im Rahmen des Versorgungsausgleichs nach den §§ 20, 21, 22 und 26 VersAusglG, §§ 1587f, 1587i des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) und § 3a des Gesetzes zur Regelung von Härten im Versorgungsausgleich (VAusglHG) als Sonderausgaben abzugsfähig gewesen, soweit die ihnen zugrundeliegenden Einnahmen bei der ausgleichspflichtigen Person der Besteuerung unterlägen und die ausgleichsberechtigte Person unbeschränkt einkommensteuerpflichtig gewesen sei.
16
Nach Auffassung der Finanzverwaltung finde der wirtschaftliche Wertetransfer zwischen Ehegatten im Zusammenhang mit einer Abfindung nach § 23 VersAusglG auf der privaten Vermögensebene statt und habe weder beim Ausgleichsverpflichteten zu einer Steuerminderung noch beim Ausgleichsberechtigten zu einem steuerbaren Zufluss geführt (vgl. BMF-Schreiben vom 9. April 2010 IV C 3 S 2221/09/10024, BStBl I 2010, 323). Die Abgrenzung des Versorgungsausgleichs von sonstigen Vereinbarungen sei in den Streitjahren nicht eindeutig und abschließend durch die Rechtsprechung geklärt (vgl. Schmdt/Heinicke, EStG, 34. Aufl., § 10 Rz. 152). Gemäß dem BFH-Urteil vom 15. Juni 2010 (X R 23/08, BFH/NV 2010, 1807) hätten Abfindungszahlungen im Zusammenhang mit einem gerichtlich genehmigten Scheidungsfolgenvergleich für den Abschluss eines schuldrechtlichen Versorgungsausgleichs wegen des Bestehens einer Anwartschaft auf betriebliche Altersversorgung weder als Werbungskosten noch als Sonderausgaben oder außergewöhnlichen Belastungen berücksichtigt werden können. Insoweit sei die Auffassung der Finanzverwaltung durch die Rechtsprechung gestützt worden. Demgegenüber habe jedoch der BFH mit Urteilen vom 8. März 2006 IX R 107/00 und vom 24. März 2011 VI R 59/10 für den Verzicht auf Versorgungsausgleich vereinbarte Abfindungszahlungen als vorweggenommene Werbungskosten zugelassen.
17
Mit der Einführung des § 10 Abs. 1a Nr. 3 EStG in der Fassung des Gesetzes zur Anpassung der Abgabenordnung an den Zollkodex der Union und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften (EStG n.F. vom 22. Dezember 2014, BGBl. I 2014, 2417) habe der Gesetzgeber eine Regelung geschaffen, nach der Ausgleichszahlungen zur Vermeidung eines Versorgungsausgleichs unabhängig davon, ob sie eine beamtenrechtliche, eine öffentlich-rechtliche, eine private oder eine betriebliche Altersversorgung betreffen würden, nur noch als Sonderausgaben abzugsfähig seien. Diese Regelung gelte allerdings erst für im Veranlagungsjahr 2015 geleistete Aufwendungen und sei daher unmittelbar auf die Streitjahre nicht anwendbar (vgl. BT-Drucksache 18/3441, S. 56).
18
Aus der Gesetzesbegründung ergebe sich jedoch, dass der Gesetzgeber mit der Einführung des § 10 Abs. 1a Nr. 3 EStG n.F. ausdrücklich „ein bestehendes Regelungsdefizit“ habe beseitigen wollen. Aus dieser Formulierung ergebe sich mittelbar der mutmaßlich auch für die Vergangenheit geltende Wille des Gesetzgebers Ausgleichszahlungen zur Vermeidung eines Versorgungsausgleichs unabhängig von der Art der Versorgung grundsätzlich gleich zu behandeln.
19
Für die Vergangenheit könne eine solche Gleichbehandlung allerdings nicht durch den Sonderausgabenabzug erreicht werden. Sonderausgaben seien nach § 10 Abs. 1 Satz 1 EStG bestimmte Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungkosten seien oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt würden. Der Werbungskostenabzug sei somit vorrangig gegenüber einem eventuellen Sonderausgabenabzug zu prüfen (vgl. Schmidt/Heinicke, EStG, 32. Aufl., § 10 Rz. 67). Da Ausgleichszahlungen zur Vermeidung eines Vermögensausgleichs gerade nicht vom früheren Katalog der Sonderausgaben erfasst seien (§ 10 Abs. 1 Nr. 1b EStG), könne die vom Gesetzgeber selbst als Regelungsdefizit beurteilte Ungleichbehandlung nur vermieden werden, wenn die entsprechenden Aufwendungen als Werbungskosten oder Betriebsausgaben anerkannt würden.
20
Nach der Neuregelung des Versorgungsausgleichs zum 1. September 2009 durch das Vers-AusglG sei in § 10 VersAusglG der Grundsatz der internen Realteilung eingeführt worden, wonach jedes Versorgungsrecht separat innerhalb seines Versorgungssystems zwischen den Ehegatten hälftig aufzuteilen sei.
21
Da der Ehevertrag im Streitfall nach dem 1. September 2009 (hier: am 6. Juli 2011) geschlossen worden sei, sei das VersAusglG auch in zeitlicher Hinsicht anwendbar (vgl. Urteil des FG Münster vom 22. Juni 2016 7 K 727/14 E, EFG 2016, 1242).
22
Als Ausnahme zu dem Prinzip der internen Teilung sei in §§ 14 ff. VersAusglG die externe Teilung vorgesehen. Hierbei werde der Ausgleichswert einem anderen als dem gegenwärtigen, also einem externen unternehmensfremden Versorgungsträger übertragen, der hieraus eine angemessene Versorgung zu gewähren habe. Dies ändere jedoch nichts an der grundsätzlichen Pflicht zum Ausgleich von Versorgungsanwartschaften.
23
Der Ausgleich von Versorgungsanwartschaften habe zur Folge, dass dem Kläger als Inhaber des Anspruchs auf eine betriebliche Altersversorgung im Falle eines Versorgungsausgleichs niedrigere Versorgungsbezüge im Sinne des § 19 EStG zufließen würden. Die Ausgleichszahlungen dienten somit dazu, eine Verringerung der sonst im Scheidungsfall beim Kläger zufließenden Versorgungsbezüge zu verhindern. Da die Zahlungen der Sicherung künftiger Einnahmen des Klägers dienten, hätten sie den Charakter vorweggenommener Werbungskosten. Die Zahlungen in Höhe von 1.440 € seien als Gegenleistung für den Verzicht der Klägerin auf den Versorgungsausgleich der betrieblichen Altersversorgung im Falle einer Scheidung geleistet worden.
24
Mit Urteil vom 22. August 2012 (X B 36/09, BStBl II 2014, 109) habe der BFH entschieden, dass ein Werbungskostenabzug bei einem in einem Ehevertrag geregelten schuldrechtlichen Versorgungsausgleich vorliegen könne. Die Vereinbarung über den Versorgungsausgleich im Ehevertrag betreffe nicht nur Ausgleichszahlungen für den Fall der Beendigung der Ehe, sondern auch für Zeiträume der Kindererziehung, in denen die Klägerin nicht erwerbstätig sei. Unabhängig von einer Trennung und Scheidung werde der Ausgleich fällig. Das für den Werbungskostenabzug maßgebliche Kriterium einer Sicherung künftiger Einnahmen durch Vermeidung eines Versorgungsausgleichs werde somit erfüllt.
25
Die Kläger beantragen,
die Einkommensteuerbescheide für 2012 vom 13. Januar 2013, für 2013 vom 17. März 2015 und für 2014 vom 22. Dezember 2015 und die Einspruchsentscheidung vom 31. Januar 2017 unter Berücksichtigung der streitgegenständlichen Ausgleichszahlungen des Klägers in Höhe von 1.440 € p.a. als Werbungskosten bei der Ermittlung der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit zu berücksichtigen und die Einkommensteuer für 2012 bis 2014 entsprechend niedriger festzusetzen,
hilfsweise, die Revision zuzulassen.
26
Das FA beantragt,
die Klage abzuweisen.
27
Unter Bezugnahme auf die Einspruchsentscheidung trägt es ergänzend vor, dass ein Abzug der Versicherungsbeiträge als vorweggenommene Werbungskosten weder bei den Einkünften nach § 19 EStG noch nach § 22 EStG in Betracht komme, weil der im Ehevertrag geregelte Fall der Scheidung nicht vorliege.
28
Ein hinreichend konkreter wirtschaftlicher Zusammenhang der zu leistenden Zahlungen von 1.440 € mit späteren Einkünften sei in den Streitjahren nicht gegeben, denn der zivilrechtlich geregelte Sachverhalt des Versorgungsausgleichs sei nicht verwirklicht.
29
Derzeit bestehe kein konkreter und objektiv feststellbarer Veranlassungszusammenhang zwischen der streitgegenständlichen Zahlung von jährlich 1.440 € und dem Erhalt der vollen Renteneinkünfte, denn diese stünden dem Kläger aus eigenem Recht zu.
30
Da ein Werbungskostenabzug der streitgegenständlichen Zahlung im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung nicht zulässig sei, brauche die Frage, ob bei der Klägerin steuerpflichtige Einnahmen in gleicher Höhe zu erfassen seien, nicht geprüft werden. Die Entscheidungen des BFH vom 23. November 2016 X R 41/14 und X R 60/14 führten zu keinem anderen Ergebnis, da es sich im Streitfall um keine konkrete Abfindungszahlung hinsichtlich des Versorgungsausgleichsanspruchs im Scheidungsfall handele.
31
Zur Ergänzung des Sachverhalts wird auf die Aufklärungsanordnung vom 29. August 2017 und die Niederschrift über die mündliche Verhandlung verwiesen.
II.
32
Die Klage ist unbegründet. Die Zahlungen des Klägers zugunsten der Klägerin auf deren Altersvorsorgevertrag haben auf der privaten Vermögensebene stattgefunden und sind Einkommensverwendung.
33
1. Die Zahlungen des Klägers auf den Altersvorsorgevertrag der Klägerin stehen in den Streitjahren in keinem konkreten und unmittelbaren Zusammenhang mit einer Abfindung wegen eines Versorgungsausgleichsanspruchs der Klägerin gegenüber dem Kläger wegen des Bestehens seiner Anwartschaft auf betriebliche Altersversorgung und seiner Anrechte aus der gesetzlichen Rentenversicherung und stellen damit keine Werbungskosten dar.
34
a) Werbungskosten sind nach § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen. Sie sind nach § 9 Abs. 1 Satz 2 EStG bei der Einkunftsart abzuziehen, bei der sie erwachsen sind. Voraussetzung für die Abziehbarkeit der Aufwendungen als Werbungskosten ist, dass sie in einem ausreichend bestimmten wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Einkunftsart stehen.
35
Ausgleichszahlungen zur Abfindung eines Versorgungsausgleichsanspruchs wegen des Bestehens einer Anwartschaft auf betriebliche Altersversorgung können zwar seit der Neuregelung des Versorgungsausgleichs zum 1. September 2009 durch das VersAusglG mit den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit in Zusammenhang stehende Werbungskosten sein. Denn nach § 10 VersAusglG ist nunmehr der Grundsatz der internen Realteilung eingeführt worden, wonach jedes Versorgungsanrecht separat, innerhalb seines Versorgungssystems, zwischen den Ehegatten aufzuteilen ist. Als Ausnahme zu dem Prinzip der internen Teilung ist in §§ 14 ff. VersAusglG die externe Teilung vorgesehen. Hierbei wird der Ausgleichswert an einen anderen als den gegenwärtigen, also einen externen unternehmensfremden Versorgungsträger übertragen, der hieraus eine angemessene Versorgung zu gewähren hat.
36
Sowohl im Falle der internen Teilung (§ 3 Nr. 55a EStG) als auch bei externer Teilung (§ 3 Nr. 55b EStG) muss nicht mehr der Ausgleichspflichtige, sondern der Ausgleichsberechtigte die Leistungen versteuern. Diese Realteilung und die damit verbundene Einkünfteverlagerung auf seine geschiedene Ehefrau hat der Kläger durch die in der Scheidungsfolgenvereinbarung vereinbarte Ausgleichszahlung verhindert.
37
Der Werbungskostenabzug in den Fällen von Aufwendungen zur Erhaltung eigener Versorgungsansprüche nach § 19 EStG ist nach § 10 Abs. 1 1. Halbsatz EStG auch vorrangig gegenüber einem eventuellen Sonderausgabenabzug (vgl. Urteil des FG Münster vom 11. November 2015 7 K 453/15 E, EFG 2016, 114).
38
b) Jedoch fehlt es im Streitfall an einem hinreichend konkreten Zusammenhang zwischen den Ausgleichszahlungen und der Verpflichtung des Klägers zum Versorgungsausgleich.
39
Abziehbare Werbungskosten liegen nicht bereits deshalb vor, weil die zu beurteilenden Zahlungen im sachlichen Zusammenhang mit Versorgungsanwartschaften stehen. Vielmehr ist allein maßgebend, ob eine Pflicht zum Ausgleich von Versorgungsanwartschaften besteht und diese zur Folge hätte, dass dem Versorgungsberechtigten niedrigere Versorgungsbezüge i.S. des § 19 Abs. 2 EStG zufließen als ohne eine solche Ausgleichsverpflichtung. Entscheidend ist mithin allein, ob die vorliegend zu beurteilenden Zahlungen dazu dienen, eine Verringerung der sonst im Scheidungsfall dem Kläger zufließenden Versorgungsbezüge zu verhindern. Fließen dem Ausgleichspflichtigen auch im Scheidungsfall die ungekürzten Versorgungsbezüge zu, betrifft eine Vereinbarung, die den dinglichen Versorgungsausgleich durch eine andere Regelung ersetzt, auch dann nicht den Bereich der Einkunftserzielung -in dem allein Werbungskosten anfallen könnten-, sondern den der Einkommensverwendung, wenn der Ausgleichspflichtige einen Teil der Versorgungsbezüge an den ausgleichsberechtigten Ehegatten weiterleiten muss (vgl. BFH-Urteile vom 17. Juni 2010 VI R 33/08, BFH/NV 2010, 2051; vom 15. Juni 2010 X R 23/08, BFH/NV 2010, 1807 betreffend betriebliche Altersversorgung; vom 22. August 2012 X R 36/09, BStBl II 2014, 109; vom 24. März 2011 VI R 59/10, BFH/NV 2011, 1123; und vom 8. März 2006 IX R 107/00, BStBl II 2006, 446). Nichts Anderes kann der jüngeren finanzgerichtlichen Rechtsprechung entnommen werden (vgl. BFH-Urteile vom 23. November 2016 X R 60/14, BFH/NV 2017, 890; X R 41/14, BFH/NV 2017, 773; X R 48/14, BStBl II 2017, 383; Urteile des FG Münster in EFG 2016, 1242, und in EFG 2016, 114).
40
Im Streitfall besteht in den Streitjahren keine Ausgleichspflicht des Klägers von Versorgungsanwartschaften gegenüber seiner Ehefrau, der Klägerin.
41
Der Versorgungsausgleich ist eine Folgeentscheidung im Rahmen eines Scheidungsverfahrens. Nach § 1587 BGB findet nach Maßgabe des VersAusglG zwischen geschiedenen Ehegatten ein Ausgleich von im In- oder Ausland bestehenden Anrechten statt, insbesondere aus der gesetzlichen Rentenversicherung, aus anderen Regelsicherungssystemen wie der Beamtenversorgung oder der berufsständischen Versorgung, aus der betrieblichen Altersversorgung oder aus der privaten Alters- und Invaliditätsvorsorge.
42
Die Kläger sind nicht geschieden und sind in den Streitjahren antragsgemäß zusammen zur Einkommensteuer veranlagt worden.
43
Entgegen der Auffassung der Kläger liegt auch dem Urteil des BFH (in BStBl II 2014, 109) der Fall eines geschiedenen und damit in Bezug auf seine Versorgungsanwartschaften ausgleichspflichtigen Klägers zugrunde.
44
Im Streitfall fließen dem Kläger als Inhaber des Anspruchs auf betriebliche Altersversorgung wegen des im Ehevertrag geregelten Ausschlusses des Versorgungsausgleichs keine niedrigeren steuerpflichtigen Versorgungsbezüge i.S. des § 19 Abs. 2 EStG zu.
45
Die streitgegenständlichen Zahlungen des Klägers sind in den Streitjahren nicht zum Ausgleich eines Versorgungsausgleichs im Zusammenhang mit einer Scheidung erfolgt, sondern haben einen Ausgleich für die auf Erwerbseinkommen verzichtende Klägerin dargestellt.
46
2. Die streitgegenständlichen Zahlungen des Klägers auf den Altersvorsorgevertrag der Klägerin sind auch keine Sonderausgaben i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 1b EStG.
47
Danach sind Ausgleichszahlungen im Rahmen des Versorgungsausgleichs nach den §§ 20, 21, 22 und 26 VersAusglG, §§ 1587f, 1587g, 1587i BGB und § 3a des Gesetzes zur Regelung von Härten im Versorgungsausgleich Sonderausgaben, soweit die ihnen zu Grunde liegenden Einnahmen bei der ausgleichspflichtigen Person der Besteuerung unterliegen, wenn die ausgleichsberechtigte Person unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.
48
Im Streitfall scheitert der Sonderausgabenabzug schon an der Ausgleichspflicht der Versorgungsanwartschaften des Klägers.
49
3. Da die streitgegenständlichen Zahlungen des Klägers bei den Einkommensteuerveranlagungen 2012 bis 2014 bei ihm weder als Werbungskosten noch als Sonderausgaben nach § 10 Abs. 1 Nr. 1b EStG zu berücksichtigen sind, kann dahinstehen, ob bei der Klägerin in gleicher Höhe steuerpflichtige Einnahmen zu erfassen sind.
50
4. Zur Vermeidung von Wiederholungen wird im Übrigen auf die zutreffende weitere Begründung des FA in der Einspruchsentscheidung (vgl. § 105 Abs. 5 der Finanzgerichtsordnung -FGO-) verwiesen.
51
5. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
52
6. Die Revision wird nicht zugelassen, da die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO erkennbar nicht erfüllt sind.