Inhalt

FG München, Urteil v. 21.02.2018 – 4 K 1477/17
Titel:

Aussetzung der Vollziehung, Pflichtteilsanspruch, Vorläufiger Rechtsschutz, Erbschaftsteuerbescheid, Zinsbescheid, Bundesfinanzhof, Aussetzungszinsen

Schlagworte:
Anfechtung von Aussetzungszinsen, Aussetzungszinsen, Aussetzung der Vollziehung
Fundstellen:
ErbStB 2018, 171
EFG 2018, 714
StEd 2018, 269
ZEV 2018, 356
LSK 2018, 4821
BeckRS 2018, 4821

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.
2. Die Kosten des Verfahrens trägt die Klägerin.
3. Die Revision zum Bundesfinanzhof wird nicht zugelassen.

Tatbestand

1
Die Beteiligten streiten über die Rechtmäßigkeit der Festsetzung von Zinsen für die Aussetzung der Vollziehung von Erbschaftsteuer.
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Der Ehemann der Klägerin, …, (im weiteren Erblasser) verstarb am 15. Juli 2010. Die Klägerin erhielt aus dessen Nachlass einen Pflichtteilsanspruch. Alleinerbe des Erblassers wurde deren gemeinsamer Sohn B. Da die genaue Höhe des geltend gemachten Pflichtteilsanspruches der Klägerin zunächst noch nicht feststand, schätzte der Beklagte diesen anhand des ihm näherungsweise bekannten Wertes des Nachlasses auf 3.000.000 € und setzte dementsprechend gegen die Klägerin mit Erbschaftsteuerbescheid vom 22. Februar 2013 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 Abs. 1 der Abgabenordnung – AO –) Erbschaftsteuer in Höhe von 490.270 € fest. Außer dem bezeichneten Wert des Erwerbes berücksichtigte der Beklagte zu Lasten der Klägerin einen Vorerwerb im Wert von 353.500 € sowie zu deren Gunsten einen persönlichen Freibetrag von 500.000 € sowie den besonderen Versorgungsfreibetrag von 256.000 €. Nach Anwendung des Steuersatzes von 19% gemäß Steuerklasse I ergab sich eine tarifliche Erbschaftsteuer in Höhe von 493.525 €, von der der Beklagte die auf den Vorerwerb entfallende Erbschaftsteuer von 3.255 € zum Abzug brachte.
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Mit Schreiben vom 11. März 2013, das am 23. März 2013 beim Beklagten einging, legte die Klägerin durch ihren steuerlichen Vertreter - den Prozessbevollmächtigten im vorliegenden Verfahren – gegen den Steuerbescheid Einspruch ein und beantragte dessen Aussetzung von der Vollziehung. Zur Begründung ihrer Rechtsbehelfe trug die Klägerin darin vor, dass die Höhe ihres Pflichtteilsanspruches zum damaligen Zeitpunkt noch „vollkommen offen“ wäre und ihr zudem mangels Bezahlung desselben zur Begleichung der Steuerschuld auch keine finanziellen Mittel zur Verfügung ständen. Aus diesem Grund stellte sie beim Beklagten auch zeitgleich einen Stundungsantrag. Diesen Sachvortrag wiederholte sie schließlich in dem weiteren Schreiben ihres steuerlichen Vertreters an den Beklagten vom 19. April 2013 sinngemäß und äußerte die Rechtsansicht, dass allein schon wegen der Verletzung des rechtlichen Gehörs durch den Beklagten eine Aussetzung der Vollziehung in voller Höhe in Betracht käme. Mit Bescheid vom 25. April 2013 gewährte der Beklagte der Klägerin vorläufigen Rechtsschutz durch Aussetzung der Vollziehung des Steuerbescheides in der vollen Höhe der Steuerschuld von 490.270 € ab deren Fälligkeit. Die Klägerin bezahlte die Steuerschuld in der genannten Höhe am 20. Mai 2014. Mit Erbschaftsteuerbescheid vom 8. Dezember 2014 setzte der Beklagte unter gleichzeitiger Aufhebung des Vorbehaltes der Nachprüfung die Erbschaftsteuer der Klägerin auf 516.965 € herauf. Grund der Änderung war die Minderung des Versorgungsfreibetrages auf 115.418,69 €. Hinsichtlich des steuerlichen Nachforderungsbetrages von 26.695 € beantragte die Klägerin erneut die Aussetzung der Vollziehung, die der Beklagte der Klägerin mit Bescheid vom 22. Dezember 2014 gewährte.
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Die Klägerin setzte den Beklagten mit Schreiben vom 12. August 2016 davon in Kenntnis, dass zum einen zwischen ihr und ihrem Sohn nunmehr eine Einigung über den Pflichtteilsanspruch auf eine Höhe von 2.628.993 € erfolgt wäre und ihr zum anderen hierfür Erwerbskosten von 29.073,92 € entstanden wären. Auf der Grundlage eines danach ermittelten Wertes des Erwerbes von 2.599.918,08 € setzte der Beklagte bei ansonsten unveränderten Besteuerungsgrundlagen die Erbschaftsteuer der Klägerin mit Bescheid vom 23. November 2016 auf 440.965 € herab und half ihrem nach wie vor anhängigen Einspruch dementsprechend ab.
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Mit Zinsbescheid vom 1. Februar 2016 setzte der Beklagte gegen die Klägerin im Umfang des erfolglos gebliebenen Einspruchs wegen der gewährten Aussetzung der Vollziehung Zinsen in Höhe von 28.661 € fest. Dem Zinsbescheid lag ein für den Zeitraum nach Eintritt der Fälligkeit der Erbschaftsteuerschuld vom 26. März 2013 bis zu deren Bezahlung am 20. Mai 2014 zu verzinsender abgerundeter Schuldbetrag von 440.950 € zugrunde. Da sich der Zinslauf über 13 volle Monate erstreckte, ermittelte der Beklagte bei einem monatlichen Zinssatz von 0,5% einen auf den zu verzinsenden Schuldbetrag anzuwendenden Zinsfaktor von 6,5%. Der mit Schreiben vom 4. Februar 2017 gegen den Zinsbescheid eingelegte Einspruch der Klägerin blieb erfolglos und wurde durch Einspruchsentscheidung des Beklagten vom 8. Mai 2017 als unbegründet zurückgewiesen.
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Hiergegen richtet sich die mit Schriftsatz vom 12. Juni 2017 erhobene Klage, die die Klägerin wie folgt begründet:
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Der Zinsbescheid sei rechtswidrig und deshalb ganz aufzuheben, weil der Beklagte den ursprünglichen Erbschaftsteuerbescheid zu Unrecht in voller Höhe von der Vollziehung ausgesetzt habe. Die Klägerin habe weder die Geltendmachung ihres Pflichtteilanspruches bestritten noch die Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes in Höhe der gesamten Steuerschuld beantragt. Vielmehr sei nur der genaue Wert des Pflichtteiles seinerzeit noch nicht bekannt gewesen und habe deshalb noch nicht beziffert werden können. Gegenstand des Rechtsschutzverfahrens sei immer nur der überhöhte Teil der festgesetzten Erbschaftsteuer gewesen. So wie sich der Einspruch gegen den Erbschaftsteuerbescheid nur gegen den überhöhten Ansatz des Pflichtteilanspruches gerichtet habe, so sei auch nur beantragt gewesen, den insoweit überhöhten Teil der Erbschaftsteuer von der Vollziehung auszusetzen. Der Umstand, dass der Beklagte rechtsirrig vorläufigen Rechtsschutz für die gesamte Steuerschuld, und damit auch für den anteiligen Steuerbetrag von 440.965 €, gewährt hat, könne der Klägerin nicht angelastet werden. Dies habe sie nicht beantragt. Durch die Herabsetzung der Erbschaftsteuer entsprechend dem Wert des tatsächlich erhaltenen Pflichtteiles habe der Einspruch der Klägerin schließlich vollumfänglich Erfolg gehabt. Abgesehen davon sei der Beklagte imstande gewesen, sich die dem Pflichtteilsanspruch zugrundeliegenden Vermögenswerte zu erschließen und so dessen näherungsweisen Umfang, sowie den zur Vollziehungsaussetzung angezeigten Teil der Steuerschuld zu berechnen.
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Die Klägerin beantragt,
den Zinsbescheid vom 1. Februar 2017 sowie die Einspruchsentscheidung vom 8. Mai 2017 aufzuheben,
hilfsweise für den Fall der Klageabweisung die Revision zum Bundesfinanzhof zuzulassen.
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Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
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Seiner Ansicht nach bestehe an der Rechtmäßigkeit des Zinsbescheides kein Zweifel. Die Klägerin habe zur Begründung ihrer Rechtsschutzanträge schließlich mehrfach erklärt, dass die Höhe des Pflichtteilanspruches völlig offen sei und ebenso wiederholt darauf hingewiesen, bis zur Auszahlung des Pflichtteiles über keine finanziellen Mittel zur Schuldenbegleichung verfügen zu können. Angesichts dieser Einspruchsbegründung und der bestehenden Zweifel hinsichtlich der Höhe des Wertes des Erwerbes sei die vollumfängliche Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes angezeigt oder doch zumindest rechtmäßig gewesen.
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Die Beteiligten haben sich übereinstimmend schriftsätzlich mit einer Entscheidung des Gerichts ohne mündliche Verhandlung einverstanden erklärt. Wegen der weiteren Einzelheiten wird gemäß § 105 Abs. 3 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) auf die Schriftsätze der Beteiligten und auf die die Klägerin betreffende Behördenakte Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

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1.) Die Entscheidung ergeht gemäß § 90 Abs. 2 FGO ohne mündliche Verhandlung.
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2.) Die fristgerecht erhobene und auch im Übrigen zulässige Klage ist unbegründet.
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a) Nach Anfechtung eines Steuerbescheides mittels Einspruches kann die Finanzbehörde, die den angefochtenen Verwaltungsakt erlassen hat, die Vollziehung ganz oder teilweise aussetzen (§ 361 Abs. 2 Satz 1 Halbsatz 1 AO). Vorläufiger Rechtsschutz kann hierbei aufgrund eines Antrages des Adressaten des Steuerbescheides oder auch seitens der Finanzbehörde ohne einen solchen Antrag von Amts wegen erfolgen. Stellt der Bescheidadressat einen Antrag soll die Finanzbehörde Aussetzung der Vollziehung gewähren, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte (§ 361 Abs. 2 Satz 2 AO). Die Aussetzung der Vollziehung wird in dem verfügten Umfange bei rechtzeitiger Antragstellung vor Eintritt der Fälligkeit ab diesem Zeitpunkt in der Regel bis zum Abschluss des außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahrens gewährt. Soweit der Einspruch gegen den Steuerbescheid jedoch endgültig keinen Erfolg gehabt hat, ist der geschuldete Betrag, hinsichtlich dessen die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsaktes ausgesetzt wurde, zu verzinsen (§ 233, § 237 Abs. 1 Satz 1 AO). Die Zinsen werden erhoben vom Tage des Eingangs des außergerichtlichen Rechtsbehelfs bei der Behörde, deren Verwaltungsakt angefochten wird, bis zum Tage, an dem die Aussetzung der Vollziehung endet (§ 237 Abs. 2 Satz 1 AO). Ist die Vollziehung erst nach dem Eingang des außergerichtlichen Rechtsbehelfs oder erst nach der Rechtshängigkeit ausgesetzt worden, so beginnt die Verzinsung mit dem Tage, an dem die Wirkung der Aussetzung der Vollziehung beginnt (§ 237 Abs. 2 Satz 2 AO). Die Zinsen betragen für jeden Monat des Zinslaufes 0,5% (§ 238 Abs. 1 Satz 1 AO). Die Zinsen sind vom Tage des Zinslaufes an nur für volle Monate zu zahlen, sodass angefangene Monate außer Ansatz bleiben (§ 238 Abs. 1 Satz 2 AO). Für die Berechnung der Zinsen wird der zu verzinsende Betrag jeder Steuerart auf den nächsten durch 50 € teilbaren Betrag abgerundet (§ 238 Abs. 2 AO). Die Zinsen sind zum Vorteil des Zinsschuldners auf volle Euro zu runden (§ 239 Abs. 2 AO) und durch Verwaltungsakt festzusetzen (§ 239 Abs. 1 Nr. 5 AO).
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b) Bei Anwendung dieser Vorschriften auf den Streitfall hat die Klage keinen Erfolg.
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aa) Entgegen dem Sachvortrag und der Rechtsansicht der Klägerin hat deren Aussetzungsantrag die gesamte festgesetzte Erbschaftsteuer umfasst. Wie ausgeführt, ist der quantitative Umfang der Erfolglosigkeit eines Rechtsbehelfes der Maßstab für die betragsmäßige Bestimmung der Bemessungsgrundlage der nach § 237 Abs. 1 Satz 1 AO festzusetzenden Aussetzungszinsen. Maßgebend für die Höhe der zu verzinsenden Steuerschuld ist das Verhältnis der nach dem Ausgang des Einspruches als rechtmäßig aufrecht erhalten gebliebenen Steuerschuld zur steuerlichen Auswirkung des Rechtsschutzantrages. Nach dem unmissverständlichen Wortlaut der Begründung des Einspruches sowie des Antrages auf Aussetzung der Vollziehung in den Schreiben des steuerlichen Vertreters der Klägerin vom 11. März 2013 und vom 19. April 2013 ist aus deren Sicht zu diesem Zeitpunkt die Höhe des ihr zustehenden Pflichtteilanspruches „vollkommen offen“ gewesen. Es begegnet keinen rechtlichen Bedenken, dass der Beklagte diesen Sachvortrag der Klägerin als den gesamten Steueranspruch umfassenden Einspruch sowie Antrag auf vorläufigen Rechtsschutz verstanden hat. Zudem hat die Klägerin dem Beklagten keinerlei betragsmäßige Anhaltspunkte für die Höhe ihres erbschaftsteuerrechtlichen Erwerbes gegeben und daher den Streitgegenstand des Einspruches sowie den Umfang des begehrten vorläufigen Rechtsschutzes der Sache nach auch nicht annähernd eingegrenzt. Ganz im Gegenteil hat die Klägerin im Schreiben ihres steuerlichen Vertreters vom 19. April 2013 die Aussetzung der Vollziehung in voller Höhe unter Hinweis auf das angeblich unterlassene rechtliche Gehör ausdrücklich für angezeigt gehalten. Nicht zuletzt weist auch der ursprüngliche Einwand der Klägerin, mangels Auszahlung des Pflichtteiles über keine finanziellen Mittel zur Begleichung der Steuerschuld zu verfügen, auf ihr Interesse an der Gewährung eines die gesamte Steuerschuld umfassenden Rechtsschutzes hin. Nach alldem kann der Senat nicht erkennen, dass der Beklagte der Klägerin antragswidrig oder gar gegen ihren Willen vorläufigen Rechtsschutz gewährt hätte. Ganz abgesehen davon, wäre der Beklagte angesichts des Einspruches der Klägerin auch ohne deren vorläufigen Rechtsschutzantrages gemäß § 361 Abs. 2 Satz 1 AO befugt gewesen, bei Vorliegen ernstlicher Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Erbschaftsteuerfestsetzung von Amts wegen Aussetzung der Vollziehung zu gewähren.
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bb) Ungeachtet der Frage nach dem tatsächlichen Umfang des Aussetzungsantrages der Klägerin bleibt außerdem festzustellen, dass die Festsetzung von Zinsen nach § 237 AO grundsätzlich nicht davon abhängt, ob die Vollziehung des angefochtenen Steuerbescheides zu Recht oder zu Unrecht ausgesetzt oder aufgehoben worden ist (Bundesfinanzhof -BFHUrteile vom 26. September 2007 I R 43/06, BFHE 219, 13, BStBl II 2008, 134 und vom 9. Dezember 1998 XI R 24/98, BFHE 187, 400, BStBl II 1999, 201). Aussetzungszinsen fallen deshalb selbst dann an, wenn die Finanzbehörde die rechtlichen Voraussetzungen für die Aussetzung der Vollziehung unzutreffend beurteilt hat (vgl. BFH Urteil vom 18. Juli 1994 X R 33/91, BFHE 175, 294, BStBl II 1995, 4; Heuermann in Hübschmann/Hepp/Spitaler AO § 237 Rz. 22). Deshalb ist auch im Streitfalle für die Höhe des zu verzinsenden Steuerbetrages allein entscheidend, in welcher Höhe der Beklagte der Klägerin tatsächlich Aussetzung der Vollziehung gewährt hat und in welchem Umfange ihr Einspruch im Ergebnis Erfolg gehabt hat (vgl. BFH Urteil vom 27. November 1991 X R 103/89, BFHE 166, 311, BStBl II 1992, 319). Auf die Gründe für die Gewährung des vorläufigen Rechtsschutzes kommt es deshalb nicht an.
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Entgegen der Rechtsansicht der Klägerin lässt sich die Klage auch nicht auf die von ihr zitierte bundesgerichtliche Entscheidung stützen (BFH Urteil vom 31. August 2011 X R 49/09, BFHE 235, 107, BStBl II 2012, 219). Nach dieser Entscheidung darf die Finanzbehörde im Falle eines in vollem Umfange erfolgreichen Rechtsbehelfes auch dann keine Aussetzungszinsen festsetzen, wenn sie rechtsirrig einen zu hohen Betrag von der Vollziehung ausgesetzt hatte. Die Entscheidung des Bundesgerichts besagt in diesem Zusammenhang allein, dass die Festsetzung von Aussetzungszinsen grundsätzlich ausgeschlossen ist, wenn der Rechtsbehelf in vollem Umfange erfolgreich gewesen ist. Keinesfalls ist die bundesgerichtliche Entscheidung in dem Sinne zu verstehen, dass eine rechtsirrig überhöhte Gewährung des vorläufigen Rechtsschutzes ein Rechtshindernis für die Zinsfestsetzung darstellte, wie aus den vorgenannten Entscheidungen ersichtlich.
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cc) Der klagegegenständliche Zinsbescheid ist auch vor dem Hintergrund rechtmäßig, dass es die Klägerin – abgesehen von der Möglichkeit einer ausdrücklichen betragsmäßigen Begrenzung ihres ursprünglichen Aussetzungsantrages – im Verlaufe des Rechtsbehelfsverfahrens weiterhin in der Hand gehabt hätte, die Festsetzung von Zinsen zu vermeiden. Zum einen hätte die Klägerin jederzeit die ihr überhöht erscheinende Rechtsschutzgewährung durch Anfechtung des Bescheides vom 25. April 2013 über die Aussetzung der Vollziehung beseitigen und damit Einfluss auf die Höhe der Zinsfestsetzung nehmen können (vgl. BFH Urteil vom 9. Mai 2012 I R 91/10, BFH/NV 2012, 2004); zum anderen hätte die Klägerin den vorläufig gewährten und ihr gegebenenfalls überhöht erscheinenden Rechtsschutz durch Tilgung der Steuerschuld jederzeit beenden können (vgl. BFH Urteil vom 25. April 2013 V R 29/11, BFHE 241, 298, BStBl II 2013, 767). Mit Bezahlung der Steuerschuld entfällt die Rechtschutzwirkung und die Verzinsungspflicht nach § 237 AO endet. Von einer aufgedrängten oder aufgezwungenen Vollziehungsaussetzung oder einem Zahlungsverbot gegenüber der Klägerin kann im Streitfalle überhaupt keine Rede sein.
20
dd) Die dem klagegegenständlichen Zinsbescheid zugrundeliegende Zinsberechnung durch den Beklagten begegnet keinen rechtlichen Bedenken. Insbesondere hat der Beklagte die hierfür geltenden Vorschriften der §§ 237 ff AO beachtet.
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3.) Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
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4.) Die Revision wird nicht zugelassen, weil die Voraussetzungen hierfür nach § 115 Abs. 2 FGO nicht erfüllt sind. Da der erkennende Senat nicht von der bisherigen Rechtsprechung des BFH abweicht, kommt der Rechtssache keine grundsätzliche Bedeutung im Sinne des § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zu. Auch die übrigen in § 115 Abs. 2 Nr. 2 und 3 FGO genannten Voraussetzungen liegen im Streitfalle nicht vor.